Как применяются критерии?

Статус крупнейших налогоплательщиков федерального уровня, которые подлежат налоговому администрированию в межрегиональных инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, присваивается организациям, у которых суммарный объем полученных доходов за год (за любой год из предшествующих трех лет, не считая последнего отчетного года) превысил 35 млрд. рублей (п.п. 1, 8 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@). Величина доходов определяется по данным Отчета о финансовых результатов путем суммирования показателей следующих строк (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н):

• 2110 «Выручка»;
• 2310 «Доходы от участия в других организациях»;
• 2320 «Проценты к получению»;
• 2340 «Прочие доходы».

К крупнейшим налогоплательщикам независимо от дохода могут быть отнесены кредитная организация, страховая, перестраховочная организация, общество взаимного страхования, страховой брокер, профессиональный участник рынка ценных бумаг, негосударственный пенсионный фонд, которые имеют соответствующие лицензии (п. 4 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@).

При соблюдении определенных условий к крупнейшим налогоплательщикам может быть отнесена организация, представившая заявление о проведении налогового мониторинга (п. 5 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@).

Если объем полученных за год доходов организации находится в пределах от 10 до 35 млрд. рублей, то она относится к крупнейшим налогоплательщикам регионального уровня, т. е. подлежит налоговому администрированию в межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам (п. 6 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@).

Важно учитывать, что организации, применяющие специальные налоговые режимы, не признаются крупнейшими налогоплательщиками.

Обращаем также внимание, что даже те организации, которые не соответствуют критериям крупнейших налогоплательщиков, могут быть признаны таковыми на основании решения ФНС (п.п. 5.1, 6.1 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@).

Организации (за исключением кредитных), в отношении которых арбитражным судом принято решение о признании должника банкротом и введена процедура конкурсного производства, перестают относиться к категории крупнейших налогоплательщиков (п. 9 Критериев, утв. Приказом ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@). Важно учитывать также, что взаимозависимое лицо крупнейшего налогоплательщика также может быть отнесено к категории крупнейших и подлежать налоговому администрированию в межрегиональных (межрайонных) инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам. При этом собственные показатели такого взаимозависимого лица значения уже не имеют.

Критерии, по которым организация относится к крупнейшему налогоплательщику, утверждены Приказом ФНС. Это:

• Показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год;
• Признаки взаимозависимости организаций, их влияние на экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц;
• Наличие лицензии на право осуществлять определенные виды деятельности.

Организации федерального уровня

Организацию будут считать крупнейшим налогоплательщиком, если она удовлетворяет хотя бы одного из показателей экономической деятельности за отчетный год:

• суммарный объем начислений федеральных налогов по данным налоговой отчетности превышает 1 млрд руб. Для организаций в сфере оказания услуг связи, в сфере реализации или предоставлении в пользование технических средств, обеспечивающих оказание услуг связи, в сфере транспортных услуг — объем начисленных налогов должен быть свыше 300 млн руб. (п. 1.1 Критериев);
• суммарный объем полученных доходов (по данным формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» годовой бухгалтерской отчетности, коды показателя 2110, 2310, 2320, 2340) превышает 20 млрд руб. (п. 1.2 Критериев);
• активы организации превышают 20 млрд руб. (п. 1.3 Критериев).

Для отдельных категорий налогоплательщиков предусмотрены свои значения критериев. Например, для организаций оборонно-промышленного комплекса и компаний, включенных в перечень стратегических предприятий, необходимо выполнение одного из следующих условий (п. 2-3 Критериев):

• сумма по заключенным контрактам по экспортным поставкам стратегической продукции должна быть более 27 млн руб. в год;
• сумма выручки по экспортным поставкам стратегической продукции составляет более 20% от общей суммы выручки;
• среднесписочная численность работающих свыше 100 человек;
• доля вклада учредителя (государство) составляет свыше 50%.

Новые критерии для крупнейших налогоплательщиков

Приказом ФНС РФ от 19.09.2014 г. №ММВ-7-2/483 скорректированы критерии отнесения налогоплательщиков к категории крупнейших. Проанализируем положительные и отрицательные стороны внесенных изменений.

Фискальное ведомство (Письмо ФНС РФ от 23.08.2012 г. №АС-4-2/13912) отмечало, что установленные «крупнейшие» критерии подлежат регулярному уточнению в зависимости от экономической ситуации. И Приказом ФНС РФ от 19.09.2014 г. №ММВ-7-2/483 (далее по тексту – Приказ ФНС РФ) такие изменения внесены сразу в два документа:

1) в приказ МНС РФ от 16.04.2004 г. №САЭ-3-30/290@ «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении критериев отнесения российских организаций — юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях»;

2) в критерии отнесения организаций — юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях, утвержденные приказом ФНС РФ от 16.05.2007 г. №ММВ-3-06/308@ «О внесении изменений в приказ МНС РФ от 16.04.2004 г. №САЭ-3-30/290@» (далее по тексту — Критерии).

ВЫБОР «УПРОЩЕННОГО» ОБЪЕКТА: 6 ИЛИ 15%?

«Федеральные» изменения

Приказом ФНС РФ сохранена особая категория налогоплательщиков (организации оборонно-промышленного комплекса) с отличными от общеустановленных критериев финансово-экономической деятельности. Однако для признания стратегических предприятий в качестве крупнейших налогоплательщиков предприятие должно соответствовать всем установленным критериям. Как отмечено в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 27.07.2012 г. №Ф03-3038/2012. «…при разрешении вопроса об отнесении организации к крупнейшим налогоплательщикам, налоговый орган должен исходить из оценки совокупности обстоятельств, характеризующих деятельность конкретного налогоплательщика, и влияющих на возможное отнесение организации к категории крупнейших налогоплательщиков». То есть если у налогоплательщика отсутствовали экспортные поставки при соблюдении остальных критериев, то предприятию оборонно-промышленного комплекса нельзя присваивать статус крупнейшего налогоплательщика.

ЮРИДИЧЕСКИЕ УСЛУГИ

• суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов по данным налоговой отчетности — свыше 300 миллионов рублей;
• объем чистых активов на конец года — не менее 25 миллионов рублей;
• сумма страховых премий за отчетный период — не менее 2 миллиардов рублей.

Теперь расширена данная категория налогоплательщиков и сняты ограничения в части финансово-экономических показателей. Кроме того, для отнесения налогоплательщиков к категории крупнейших налогоплательщиков на федеральном уровне для организаций финансового сектора добавился еще один критерий — наличие лицензии на право осуществления конкретного вида деятельности:

Перечень организаций, осуществляющих финансовую деятельность	Наименование лицензии
Кредитная организация.	На осуществление банковских операций
Страховая организация.	На осуществление страхования, перестрахования, взаимного страхования, посреднической деятельности в качестве брокера
Перестраховочная организация.
Общество взаимного страхования.
Страховой брокер.
Профессиональный участник рынка ценных бумаг.	На осуществление деятельности в качестве профессионального участника рынка ценных бумаг и по ведению реестра
Негосударственный пенсионный фонд.	На осуществление деятельности по пенсионному обеспечению и пенсионному страхованию

К каким последствиям приведет перевод данной группы налогоплательщиков в статус крупнейших?

Главный минус наличия статуса крупнейшего налогоплательщика заключается в пристальном внимании со стороны налоговых органов. Периодичность проведения выездных налоговых проверок, как правило, составляет 1 раз в 2 года.

Помимо выездных (как правило, длительностью полгода, а при наличии нескольких обособленных подразделений — более шести месяцев) налоговых проверок, налоговые инспекции истребуют дополнительные сведения о предстоящем размере налоговых поступлений в бюджет, о плановых показателях выручки и прочих показателей (для прогноза бюджетных поступлений).

В отношении крупнейших налогоплательщиков проводятся так называемые «углубленные» камеральные налоговые проверки с истребованием дополнительных сведений и документов.

То есть таким организациям будет уделяться особое внимание в части мероприятий налогового контроля.

Согласно п.6 Приказа МНС РФ №САЭ-3-30/290@ налоговое администрирование организаций финансово-кредитной сферы будет осуществляться Межрегиональной инспекцией ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам №9.

Таким образом, если организация осуществляет финансовую деятельность, например, в Уральском регионе и получит статус крупнейшего налогоплательщика, то она будет поставлена на учет в МИ ФНС РФ №9 в г. Москве и, соответственно, будет представлять отчетность в инспекцию по учету крупнейших налогоплательщиков (региональные и местные налоги уплачиваются по месту нахождения организации). На практике это приводит к увеличению затрат организации на отправку документации из региона в Москву, на телефонные переговоры и командировочные расходы. Нельзя не учитывать возможные проблемы, связанные с передачей лицевых счетов из одной инспекции (в которой состоял налогоплательщик на учете) в другую по учету крупнейших налогоплательщиков (в которой налогоплательщик будет поставлен на учет).

ВОССТАНОВЛЕНИЕ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

«Региональные» изменения

Приказом ФНС РФ уточнены финансово-экономические показатели и на региональном уровне:

Наименование показателя	Региональный уровень
	Было (в ред. Приказа ФНС РФ от 27.06.2012 г. №ММВ-7-2/428@)	Стало (в ред. Приказа ФНС РФ от 19.09.2014 г. №ММВ-7-2/483)
Суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов согласно данным налоговой отчетности.	Свыше 75 миллионов рублей до 1 миллиарда рублей
Суммарный объем полученных доходов (форма «Отчет о прибылях и убытках», коды строк 2110 «Выручка», 2310 «Доходы от участия в других организациях», 2320 «Проценты к получению»,2340 «Прочие доходы»).	От 1 миллиарда рублей до 20 миллиардов рублей	От 2 миллиарда рублей до 20 миллиарда рублей
Суммарная величина внеоборотных и оборотных активов (форма «Бухгалтерский баланс»).	Свыше 100 миллионов рублей до 20 миллиардов рублей
Среднесписочная численность работников.	Критерий отсутствовал	Превышает 50 человек

Таким образом, для региональных крупнейших налогоплательщиков увеличен нижний порог суммарного объема полученных доходов и введен дополнительный критерий — среднесписочная численность работников.

Чтобы стать крупнейшим налогоплательщиком должны единовременно выполняться вышеприведенные условия. Внесенные Приказом ФНС РФ изменения приведут к уменьшению числа крупнейших налогоплательщиков на региональном уровне.

Так, при подведении итогов администрирования крупнейших налогоплательщиков в одном из регионов (Челябинская область) отмечено, что по состоянию на 1 июля 2014 года количество крупнейших налогоплательщиков составило 264 организации, что на 12 меньше, чем в 2013 году.

То есть уже сейчас в регионе сокращается количество крупнейших налогоплательщиков, а с учетом новых критериев при нестабильной экономической ситуации, их численность будет еще меньше. А учитывая, что платежи крупнейших налогоплательщиков составляют большой удельный вес в бюджете области (до 80-90%), «выпадение» доходной части бюджета скажется и на социальных программах региона.

Кроме того, п. 5 Приказа ФНС РФ прямо закреплено, что к крупнейшим региональным налогоплательщикам по показателям финансово-экономической деятельности не относятся организации, находящиеся на специальных режимах.

Но уже сейчас в соответствующих главах НК РФ, посвященных применению специальных налоговых режимов, установлены ограничительные барьеры. Так, например, организации, отнесенные к категории крупнейших налогоплательщиков не вправе применять ЕНВД (п.2.1 ст.346.26 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 05.08.2009 г. №03-11-06/3/204).

Организации, применяющие УСН, по финансово-экономическим показателям не подпадают под критерии, установленные для крупнейших налогоплательщиков. Введение специального налогового режима в виде УСН уже предполагает ограничения по размеру выручки, численности работников, стоимости основных средств (ст.346.12 НК РФ).

АУДИТ ОТЧЕТНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

И только при установлении факта взаимозависимости и способности влиять на экономические результаты другой крупнейшей организации (раздел II Критериев, впервые введен Приказом ФНС РФ от 24.04.2012 г. №ММВ-7-2/274@), такие налогоплательщики могут быть отнесены к категории крупнейших налогоплательщиков. Взаимозависимость между организациями определяется в соответствии с правилами ст.105.1 НК РФ. Напомним, что с 01.01.2012 г. статьей 105.1 НК РФ установлено 11 оснований для признания организаций взаимозависимыми.

Наиболее сложным представляется расчет прямого и (или) косвенного участия организации в другой организации (пп.1, пп.3 п.2 ст.105.1 НК РФ). Проиллюстрируем расчет на конкретном примере.

Таким образом, перечень федеральных крупнейших налогоплательщиков существенно расширится при сокращении числа крупнейших налогоплательщиков регионального уровня.

Кроме отрицательных моментов (повышенное внимание со стороны фискальных органов), наличие статуса крупнейшего налогоплательщика имеет ряд преимуществ в части использования региональных налоговых льгот. Например, Закон Челябинской области «О снижении ставки налога на прибыль организаций для отдельных категорий налогоплательщиков» (№154-ЗО от 23.06.2011 г.) устанавливает пониженную ставку налога на прибыль организаций (но не ниже 13,5%) для организаций, реализующих приоритетные инвестиционные проекты с суммарным объемом инвестиций по проекту не менее 300 миллионов рублей. При этом пониженная ставка будет рассчитываться по формуле, и льгота по налогу будет распространяться только на ту часть прибыли, которая получена от реализации инвестиционного проекта, а не от деятельности всего предприятия.

Правительство г. Москвы внесло в Мосгордуму проект закона об установлении пониженной ставки налога на прибыль в размере 13,5% для нефтяных компаний, а также консолидированных групп налогоплательщиков. Принятие закона позволит закрепить присутствие и дополнительно привлечь в город крупнейших налогоплательщиков нефтяной отрасли. Согласно прогнозам столичных властей, начиная с 2015 года реализация законопроекта обеспечит прирост доходов бюджета г. Москва в размере не менее 2 миллиардов рублей в год (на сайте правительства Москвы — mos.ru). Также положительным моментом внесенных Приказом ФНС РФ изменений является сокращение срока сохранение статуса крупнейшего налогоплательщика. В том случае если налогоплательщик в отчетном году уже не удовлетворяет установленным критериям, то по новым правилам сохраняется статус крупнейшего налогоплательщика в течение двух лет, а не трех лет (как это было ранее).

Изменились критерии определения крупнейшего налогоплательщика

ФНС России разработаны критерии для определения, является ли организация крупнейшей или нет (Критерии отнесения организаций – юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях, утв. приказом ФНС России от 16 мая 2007 г. № ММ-3-06/308@, далее – Критерии). До недавнего времени их было всего два:

• показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год, которые берутся из бухгалтерской и налоговой отчетности организации;
• признаки взаимозависимости.

Но 19 сентября 2014 года вступил в силу приказ ФНС России, которым расширяется вышеуказанный перечень (Приказ ФНС России от 19 сентября 2014 г. № ММВ-7-2/483, далее – Приказ). Теперь во второй критерий добавили признаки влияния налогоплательщика на экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц. А также ввели новый критерий – наличие специального разрешения (лицензии) на право осуществления юридическим лицом конкретного вида деятельности.

Показатели финансово-экономической деятельности

Показатели финансово-экономической деятельности для отнесения налогоплательщика к крупнейшему берутся за любой из трех, предшествующих текущему отчетному году, лет. Если организация в отчетном году перестала удовлетворять установленным критериям, то она сохраняет свой статус крупнейшей еще в течение двух лет (п. 2.4 Приказа).

Поскольку крупнейшие организации администрируются на федеральном и региональном уровне, то и показатели критериев будут разными.

Федеральный уровень

У тех организаций, которые попали в эту категорию, хотя бы один из показателей финансово-экономической деятельности за отчетный год должен иметь следующие значения:

• суммарный объем начислений федеральных налогов по данным налоговой отчетности превышает 1 млрд руб. Если организация работает в сфере оказания услуг связи, а также реализует или предоставляет в пользование технические средства, обеспечивающие оказание услуг связи, или же оказывает транспортные услуги, то объем начисленных налогов должен быть свыше 300 млн руб. (п. 1.1 Критериев);
• суммарный объем полученных доходов (по данным формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» годовой бухгалтерской отчетности, коды показателя 2110, 2310, 2320, 2340) превышает 20 млрд руб. (п. 1.2 Критериев);
• активы организации превышают 20 млрд руб. (п. 1.3 Критериев).

ФОРМА

Форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»

Другие формы: http://www.garant.ru/doc/forms/

Есть и отдельные категории налогоплательщиков, для которых предусмотрены свои значения критериев. Так, например, для организаций оборонно-промышленного комплекса и компаний, включенных в перечень стратегических предприятий должно выполняться одно из следующих условий (п. 2-3 Критериев):

• сумма по заключенным контрактам по экспортным поставкам стратегической продукции должна быть более 27 млн руб. в год;
• сумма выручки по экспортным поставкам стратегической продукции составляет более 20% от общей суммы выручки;
• среднесписочная численность работающих свыше 100 человек;
• доля вклада учредителя (государство) составляет свыше 50%.

Региональный уровень

С организациями, администрируемыми на региональном уровне все гораздо проще, – показатели для них не делятся в зависимости от вида деятельности компании. Кроме того, Приказ поднял и пороговые значения финансово-экономических показателей за отчетный год.

Так, теперь чтобы стать крупнейшим региональным налогоплательщиком должны выполняться одновременно все следующие условия:

• суммарный объем полученных доходов (по данным, отраженным в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» годовой бухгалтерской отчетности в строках с кодами показателей 2110, 2310, 2320, 2340) находится в пределах от 2 до 20 млрд руб. включительно;
• среднесписочная численность работников превышает 50 человек;
• активы находятся в пределах от 100 млн руб. до 20 млрд руб. включительно либо суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов согласно данным налоговой отчетности находится в пределах от 75 млн руб. до 1 млрд руб. (п. 2.3 Приказа).

Законодатели еще раз подчеркнули, что если организация применяет специальные налоговые режимы в части соответствующих видов деятельности, то к крупнейшим она не относится (п. 2.3 Приказа).

Взаимозависимость и лицензируемые виды деятельности

Критерий взаимозависимости применяется тогда, когда отношения налогоплательщика оказывают влияние на условия или экономические результаты основного вида деятельности организации, признаваемой крупнейшей по финансово-экономическим показателям. Причем администрироваться налогоплательщик будет на том же уровне, что и взаимозависимая с ним организация (ч. 2 Критериев).

Есть еще одна особая категория налогоплательщиков, осуществляющих финансовую деятельность, которая подлежит федеральному налоговому администрированию вне зависимости от объемов начисленных налогов, чистых активов и выручки на конец отчетного года, численности сотрудников, взаимозависимости с крупнейшей компанией или иных показателей. Изначально к ней относились только кредитная и страховая организации. Но Приказ расширяет этот список. Теперь в него включены перестраховочная организация, общество взаимного страхования, страховой брокер, профессиональный участник рынка ценных бумаг, негосударственный пенсионный фонд, имеющие лицензии на осуществление своей деятельности (п. 2.2 Приказа).

Содержание первого критерия

Администрировать компанию будет непосредственно ФНС, если один из показателей за отчетный год имеет следующее значение:

• общий объем начислений федеральных налогов согласно отчетности – от 1 млрд рублей;
• для организаций связи или транспорта – от 300 млн рублей;
• общий размер доходов согласно годовой форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» (коды показателя 2110, 2310, 2320, 2340) – от 20 млрд рублей;
• активы – от 20 млрд рублей.

Почти то же самое касается предприятий «оборонки» (хотя бы один из критериев):

• сумма по экспортным контрактам на поставку стратегической продукции – от 27 млн рублей в год;
• выручка по экспортным поставкам стратегической продукции – от 20% общей суммы выручки;
• среднесписочная численность персонала – свыше 100 человек;
• доля государства – от 50%.

Надзор со стороны ФНС будет и за организациями из перечня стратегических предприятий, у которых один показателей имеет значение:

• сумма по экспортным контрактам на поставку стратегической продукции – от 27 000 000 млн рублей в год;
• выручка по аналогичным сделкам – от 20% общего размера выручки;
• среднесписочная численность персонала – от 100 человек;
• доля государства – от 50%.

Кредитное учреждение, страховая/перестраховочная организация, общество взаимного страхования, страховой брокер, профессиональный участник рынка ценных бумаг, НПФ при наличии:

• лицензии на банковские операции;
• лицензии на страхование, перестрахование, взаимное страхование, посредническую деятельность в качестве страхового брокера;
• лицензию профессионального участника рынка ценных бумаг и/или лицензию на ведение реестра;
• лицензию на пенсионное обеспечение и страхование.

Если компания подала запрос на налоговый мониторинг, при соблюдении следующих условий:

• представление всех сведений согласно п. 2 ст. 105.27 НК РФ;
• соответствие критериям п. 3 ст. 105.26 НК РФ;
• соответствие регламента информационного взаимодействия его форме и требованиям к нему;
• соответствие системы внутреннего контроля в компании статье 105.26 НК РФ.

На уровне Управлений ФНС администрирование будет при одновременном соблюдении следующих условий:

1. Общий объем доходов согласно годовому отчету о прибылях и убытках (коды 2110, 2310, 2320, 2340) – от 2 до 20 млрд рублей включительно.
2. Среднесписочная численность персонала – от 50 человек.
3. Активы – от 100 млн до 20 млрд рублей включительно либо общий объем начислений федеральных налогов и сборов согласно отчетности – от 75 млн до 1 млрд рублей.

Спецрежимники по закону не могут быть отнесены к крупнейшим налогоплательщикам.