Бухгалтерия в Германии

В западных фирмах и кампаниях работа построена по-другому… Тем не менее, у бухучета и здесь, у нас, и там, по другую сторону границы, можно найти много общего там, где бы вы никогда не подумали, и колоссальные различия там, где, как кажется, не может быть ничего неожиданного. К тому же, многие фирмы в Москве, не только иностранные, давно перешли на так называемые международные стандарты.

Материал предоставлен
журналом «Вестник московского бухгалтера» № 39 — 2003г.

Наш разговор об особенностях национальной бухгалтерии с Хафизом Хасяновичем КУТЛАЛИЕВЫМ, главным бухгалтером ООО Международный институт маркетинговых и социальных исследований «ГфК-Русь» как раз об этих самых стандартах.
Кстати, головной офис кампании находится в Германии.

— Хафиз Хасяночив, скажите, существуют ли, на ваш взгляд, специфика «маркетинговой» бухгалтерии?

— В сфере консультационных и маркетинговых услуг конечный продукт в момент заказа отсутствует. Например, исследования могут проходить в течение нескольких месяцев. Отсюда у нас большая доля незавершенки, которую в разных странах оценивают по-своему: например, в России, в отличие от Германии, незавершенка не включается в сумму дохода.
Еще один момент — в отличие от, например, услуг по ремонту, у нас нет производственных материалов, что тоже влияет на учет.
Каждый сотрудник в течение месяца занят в нескольких проектах, и ведется позаказный, попроектный учет 75% затрат, их можно распределить только через время работы по проекту по ежемесячному табелю рабочему времени. В табеле зафиксировано, над каким заказом работал исполнитель, и дальнейшее распределение идет в соответствие с этим документом.

— В целом, чем отличаются ритмы работы бухгалтерии в России и Германии?

— В Германии работают в более спокойном режиме за счет того, что сроки сдачи квартальной отчетности ближе — в середине месяца. А 4 февраля мы отчитываемся за год. Поэтому, у бухгалтера просто нет возможности что-то отложить «на потом» и работать в авральном режиме.
Иностранцы не обсуждают рабочие вопросы после 18 часов. А у нас бухгалтера можно в 20-х числах в гости не приглашать, поскольку говорить с ним придется только о сдаче НДС.
Внутренние инструкции по ведению бухучета «там» разрабатывают аудиторы, а у нас, как правило, этим занимается главный бухгалтер. А он, во-первых, не всегда доработает такой документ до конца, а во вторых, рекомендовать, как надо работать должен заказчик : акционеры или директор, а придерживаться инструкций и предлагать изменения исполнитель.
Бухгалтерский учет в России пока только избавляется от вынужденных «ходов» 1992 года.

— А как с отчетностью?

— Для наших стран она, в основном, совпадает. Расхождение возникает только в оценке резервов и отложенных налогов, влияющих на отчетность для концерна.
Что касается оформления — Западный «электронный» вариант намного удобнее.
При таком положении вещей бухгалтеру или руководителю проще проконтролировать свои или чьи-то отчеты. К тому же, в этом больше уважения, как к своему труду, так и к работе инспектора, который не всегда может проверить все листы деклараций.
Все, даже первичку, они могут хранить на электронных носителях. Любой финансовый документ в течение трех месяцев сканируются, а дальше налоговая будет проверять по электронным версиям документов.

— Сложно ли работать бухгалтером «Гфк-Русь»?

— Работать здесь сможет далеко не каждый, поскольку у нас очень креативные коллеги-исследователи, уровню которых нужно соответствовать. Чаще возникают неординарные ситуации, больше сложных операций, валютный учет, раздельный учет, план счетов по затратам шире, чем обычно.

— Бывает ли, что у ваших немецких коллег возникает непонимание нашего законодательства?

— Проблемы возникают, когда вещи названы одинаково, а их суть изменена. Например, это касается законодательства по НДС, который в России, как известно, сложно засчитывается к возврату. Все сложности с этим налогом приходится долго объяснять.
Или, допустим, на Западе вексель — это финансовый инструмент, которому иностранцы доверяют в течение сотен лет, а у нас он используется больше при финансовом или налоговом планировании.

— Кого больше в Вашем коллективе — мужчин или женщин?

— Женщин — как, кстати, и в Германии. Вообще, наверное, причина в том, что мужчины часто не справляются с этой работой, в которой требуется максимум внимательности и терпения. В бухучете, по моему, женщина «сильнее».
Иногда мужчину отпугивает в среднем более низкая, чем, скажем, в продажах, зарплата.
Хотя, руководители практически во всем мире, в основном, представители сильного пола. И в контрольных, ревизионных органах, отделах планирования их тоже больше.
Вообще, если есть специальности, где больше мужчин, то должна быть работа, которой занято больше женщин.

— Как коллектив держится в курсе изменений в работе коллег из Германии. Меняется ли что-то в «западном» бухучете?

Часто говорят, что «там» ничего в бухучете не меняется. На самом деле, это всего лишь красивая сказка: и налоги, и формы отчетности, и процентные ставки изменяются даже чаще, чем здесь. К тому же, у компании могут появляться новые льготы, которыми нужно учиться пользоваться. Был год, когда мы сдавали отчетность по трем стандартам: российскому, немецкому и американском. Через два года будет по общеевропейскому.
Раз в год ведущие специалисты посещают корпоративные семинары в Германии, где получают оперативную информацию по всем соответствующим изменениям и обмениваются опытом.

— Есть ли какие-то корпоративные принципы в бухгалтерии компании?

Первое — мы должны сдавать отчетность в установленные сроки. Имидж у России в Европе не самый высокий, и как российская компания мы стараемся, чтобы в профессиональном плане нас не обошел никто.
Второе — каждый сотрудник может сделать ошибку, но никто не должен ее скрывать. Такой подход создает определенный уровень доверия в коллективе.
Третий, идущий «оттуда» принцип — в 18:00 рабочий день должен быть закончен. Работа во внеурочное время никак не поощряется: напротив, если бухгалтер задерживается — значит, он не работает в рабочее время, или допускает ошибки и переделывает. А если такие задержки происходят постоянно — главный бухгалтер не умеет или не может организовать работу этого сотрудника.

Беседовал Константин МАКСИМЮК

Налогообложение и бухгалтерский учёт в Германии

Прямые и косвенные налоги.

В немецкой системе налогообложения налоги стандартно делятся на прямые и косвенные. Прямые налоги (direkte Steuern) – это налоги, при уплате которых налогоплательщик (Steuerschuldner) и фактический плательщик (Steuertrager) являются одним и тем же лицом. Примером прямого налога является подоходный налог с физических лиц.

Косвенные налоги (inderekte Sreuern) – налоги, при уплате которых налогоплательщик и фактический плательщик (т.е. тот, кто финансирует уплату налога из своих средств) являются разными лицами.

Как пример косвенного налога может служить налог на пиво. Налогоплательщиком по уплате налога на пиво выступает производитель или продавец пива. Фактически плательщиками данного налога являются потребители пива.

Наиболее важные прямые налоги Наиболее важные косвеннные налоги
Подоходный налог
Корпоративный налог
Промысловый налог
Поземельный налог
Налог на наследство
Налог на добавленную стоимость
Налог на нефтепродукты
Налог на табак
Налог на пиво
Страховой налог

Субъектные и объектные налоги.
Cубъектные налоги (Subjektsteuern / Personensteuern) – налоги, которыми облагаются физические и юридические лица. Например: подоходный налог, корпоративный налог. Объектные налоги (Objektsteuern / Realsteuern) – налоги, которыми облагаются объекты, независимо от их принадлежности (Realsteurn).
Например: поземельный налог, налог с транспортных средств.
Налоги группируются так же по географии их бюджетного поступления и использования:

  • Федеральные налоги (Bundessteuern) – поступают в федеральный бюджет.
  • Земельные налоги (Landessteuern) – поступают в бюджеты федеральных земель.
  • Местные налоги (Gemeindesteuern) – поступают в бюджеты местных органов власти.
  • Совместные налоги (Gemeinschaftsteuern) – налоговые поступления делятся между бюджетами различного уровня.
Федеральные налоги Земельные налоги
Налог на нефтепродукты.
Налог на табак.
Страховой налог.
Таможенные сборы.
Налог на транспортные средства.
Налог на пиво.
Налог на приобретение недвижимости.
Местные налоги Совместные налоги
Промысловый налог.
Поземельный налог.
Подоходный налог.
Корпоративный налог.
Налог на добавленную стоимость.

Налоги, вычитаемые или не вычитаемые из доходов при расчете налогооблагаемой прибыли:

Налоги, вычитаемые из доходов (abzugsfähigen Steuern) – объектные налоги, потребительские, таможенные сборы.

Налоги, не вычитаемые из доходов (nicht abzugsfähigen Steuern) – субъектные налоги.

Начисление и сроки уплаты налога с оборота

Закон о налоге с оборота допускает два вида налогообложения:

Обычно применяемое налогообложение «по договорной оплате» (Versteuerung nach vereinbarten Entgelten oder Soll-Versteuerung). Налог в этом случае начисляется в тот момент, когда товар поставлен (услуги оказаны) или деньги за товары (услуги) получены.
При этой системе налогообложению подлежат полученные авансовые платежи, а так же еще не полученная выручка за уже отгруженный товар и оказанные услуги.

Особая форма налогообложения «по полученной оплате» (Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten oder Ist-Verseuerung). В этом случае налог начисляется только после получения оплаты за товары или услуги.
Для использования этой формы уплаты налога требуется подать заявление в соответствующее финансовое ведомство. Возможность использовать данную форму налогообложения предоставляется, как правило, предприятиям с объемом реализации не более 125 000 Евро и лицам свободных профессий.

Расчет и уплата налога с оборота осуществляется по итогам финансового года.
Однако в течение этого года налогоплательщики обязаны сдавать предварительные отчеты (Voranmeldungen) и производить оплату авансовых платежей в соответствии с этими предварительными отчетами.
Первые два финансовых года (год создания и следующий за ним) предварительные отчеты сдаются ежемесячно. Затем периодичность сдачи предварительных отчетов зависит от суммы уплаченного налога с оборота в предыдущем году.

Уплаченный налог с оборота в предыдущем году Периодичность сдачи предварительных отчетов
не более 512 Евро в год
от 512 Евро до 6 136 Евро в год
более 6 136 Евро в год
отсутствуют
ежеквартально
ежемесячно

Срок сдачи предварительных отчетов и проведения платежей в соответствии с этими отчетами – до 10 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Срок сдачи ежегодного отчета – до 31 мая следующего за отчетным года.

Основные налоги и заработная плата

Налог на добавленную стоимость (Mehrwertsteuer или Umsatzsteuer)
составляет 19%, а по некоторым товарным группам 7 %, или отсутствует. При экспорте НДС полностью возвращается . Возврату подлежит так же НДС оплаченный на производственные затраты: аренда помещений, телефон, бензин, реклама и т.д.

Налогообложение прибыли
осуществляется двумя видами налогов:

  • налог на промысловую деятельность (Gewerbesteuer)
  • местный налог, его ставка определяется региональными органами власти (в среднем 15-20%). Полностью относится на производственные затраты;
  • федеральный корпоративный налог (Korperschaftsteuer) – 25% от налогооблагаемой прибыли.

Налогообложение дивидендов или прибыли GmbH распределяемой между учредителями осуществляется следующим образом:

  • 50% получаемых таким образом средств не облагается никакими налогами;
  • оставшиеся 50% подлежат налогобложению на общих основаниях в соответствии с законом о подоходном налоге.

Ставка налогообложения зависит от размера дохода, семейного положения и некоторых других факторов и колеблется от 0% до 45%. Ограничений, связанных с формой расчетов, наличием счетов в банках, лимитом кассы не существует.

Оплата труда сотрудников и связанные с этим расходы:

  • Работа с ежемесячной зарплатой менее 400 EUR не считается «основной». Работодатель выплачивает поушально 25% от суммы зарплаты на социальное страхование и налоги. Работник не платит ничего.
  • Начиная с 400,01 EUR работник имеет полноценное пенсионное, медицинское страхование и страхование на случай безработицы. Работодатель платит в среднем 21% от суммы зарплаты. Из зарплаты работника так же вычитаются взносы на оплату вышеуказанных страховок.
  • При этом, начиная с 800, — EUR размер этих взносов равен сумме оплачиваемой работодателем, т.е. в среднем 21%, а в диапозоне от 400,01 EUR до 800, — EUR прогрессивно увеличивается от 0 до 21%.

Размер налога с зарплаты зависит от налогового класса (т.е. семейного положения). До определенной суммы налог не взимается. Далее – прогрессия начиная с 16%.

При приеме на работу сотрудников, являющихся в настоящее время безработными, немецкая фирма может получать доплату (дотацию) в размере до 70% от суммы всех затрат, связанных с зарплатой.

Например:

  • Зарплата 1200 EUR/месяц
  • Социальные отчисления работодателя 21% х 1200 = 252 EUR
  • Итого затрат: 1452, EUR
  • Дотация ежемесячно: 1452 х 70% = 1016,40 EUR
  • Реальные затраты работодателя: 435,60 EUR/месяц.

Существуют государственные дотации для производственных и перерабатывающих предприятий в размере до 30-35% инвестиций в основные фонды, а также дотации для вновь созданных предприятий, поощряющие создание новых рабочих мест (до 50 000 Euro безвоздмездных дотаций за каждое рабочее место).

В Германии существует два способа ведения бухгалтерского учета:

  • бухгалтерский учет для малых предприятий (kleinbetriebliche Buchführung), именуемый также упрощенным бухгалтерским учетом;
  • предпринимательский бухгалтерский учет (kaufmänische Buchführung), называемый также двойным бухгалтерским учетом (doppelte Buchführung)

Предпринимательский бухучет обязаны вести все занесенные в торговый регистр фирмы, а так же те незанесенные в торговый регистр предприятия, чей объем реализации товаров (услуг) (Umsatz) превышает 350 000 Евро в год или размер прибыли (Gewinn) превышает 30 000 Евро в год.

Упрощенный бухгалтерский учет

Для определения налогооблагаемой прибыли используется, так называемый, расчет превышения прихода (Einnahme-Überschussrechnung).

Прибыль рассчитывается как разница между выручкой за реализуемые товары и услуги и затратами, связанными с осуществлением предпринимательской деятельности. Как правило, выручка учитывается по факту поступления денег на банковский счет или в кассу, а затраты – по факту выплаты денег со счета или из кассы предприятия.

Для ведения упрощенного бухгалтерского учета достаточно одного журнала, в котором ежедневно записывается полученная выручка и затраты.

Затраты должны быть разделены по видам, например:

  • закупка товаров;
  • затраты на обслуживание автомобиля;
  • аренда помещения и т.д.

Все операции должны подтверждаться соответствующими счетами или квитанциями. Журнал учета выручки и затрат может вестись в электронном виде, в соответствующих компьютерных программах.

Предпринимательский бухгалтерский учет

В начале своей деятельности фирма сдает баланс открытия, составленный на момент начала деятельности. В дальнейшем баланс сдается ежегодно.

Отчетный (финансовый) год, как правило, совпадает с календарным.

Обычная структура баланса выглядит следующим образом:

Наиболее важные прямые налоги Наиболее важные косвеннные налоги
А. Внеоборотные активы А. Собственный капитал
прибыль/ убытки
I. Нематериальные активы
II. Основные средства
III. Долгосрочные финансовые вложения
В. Оборотные средства В. Отчисления в резервный фонд/
целевые отчисления
I. Запасы
II. Дебиторская задолженность
III. Ценные бумаги
IV. Денежные средства:
Чеки, Банк, Касса
С. Прочие оборотные активы С. Кредиторская задолженность
D. Прочие краткосрочные пассивы

Для крупных и средних капитальных обществ предусмотрена более подробная расшифровка статей баланса.

Если движимое имущество используется не только для деятельности предприятия, но и для личных целей владельцев, то это имущество учитывается в балансе следующим образом:

  • более чем на 50% используемое для деятельности предприятия, имущество считается „необходимым имуществом предприятия“ (notwendige Betriebsvermögen) и учитывается в балансе в полном объеме;
  • движимое имущество, используемое для деятельности предприятия не более чем на 50% и не менее чем на 10%, может, по желанию владельца, быть отнесено как к имуществу предприятия (и соответственно должно учитываться в балансе), так и к частному имуществу;
  • имущество, используемое для нужд предприятия менее чем на 10%, относится к частному имуществу и в балансе учитываться не может.
  • В отличие от движимого имущества, каждый объект которого может полностью относится к имуществу предприятия либо частному имуществу, недвижимое имущество может учитываться в определенных долях.

    Если объект недвижимости используется и в производственных целях и в личных, то в бухгалтерском учете предприятия учитывается соответствующая доля (часть) объекта, используемая для нужд предприятия.

    Исключения: часть объекта недвижимости не учитывается как производственная, если одновременно выполнены два нижеследующих условия:

    • стоимость этой части составляет менее 20500 Евро и
    • менее 20% от объема стоимости объекта.

    Фирмы, ведущие предпринимательский бухгалтерский учет, вместе с ежегодным балансом сдают „расчет прибыли и убытка“ (Gewinn – und Verlustrechnung).

    Типичный расчет прибыли и убытков выглядит следующим образом:

Gewinn – und Verlustrechnung (Расчет прибылей и убытков)
+ Umsatzerlöse
— Materualaufwand
— Sonstige betriebliche Erträge
— Personalaufwand
— Absreibungen SAV
(валовой доход)
(расход сырья и материалов)
(прочие производственные расходы)
(персональные издержки)
(амортизационные отчисления)
= Betribsergebnis
+ Zinsen u.ä. Erträge (проценты и прочие непроизводственные доходы)
— Zinsen u.ä. Aufwendungen (проценты и прочие непроизводственные расходы)

= Finanzergebnis (финансовый результат)
Betribsergebnis (производственный результат)
+
Finanzergebnis (финансовый результат)
= Geschäftsergebnis (предпринимательский результат)
Jahresergebnis vor Steuern – годовой результат до уплаты налогов

Jahresergebnis nach Steuern – годовой результат за вычетом налогов.

Срок хранения бухгалтерской документации и налоговой отчетности – 10 лет, деловой переписки – 6 лет. Отсчет срока хранения начинается с окончания финансового года.

УЧЕТ в Германии

Все правила, регулирующие вопросы ведения учета и составления финансовой отчетности в Германии, содержатся в так называемом Торговом кодексе Германии (HGB: Handelsgesetzbuch). Вопросы изменения этого закона находятся в ведении немецкого Министерства юстиции. Необходимо отметить, что Торговый кодекс содержит полный объем требований, предъявляемых к индивидуальной финансовой отчетности, и основные требования, предъявляемые к консолидированной финансовой отчетности. Разработка дополнений и пояснений к основным правилам составления консолидированной отчетности, рекомендаций и создание новых, а также изменение старых стандартов – это прерогатива Немецкого комитета по стандартам финансовой отчетности (DRSC) (см. рисунок).

Особенности учета

В Торговом кодексе (далее – ТК) устанавливаются минимальные требования по ведению учета и составлению финансовой отчетности для всех компаний, осуществляющих коммерческую деятельность, возможные исключения из правил для юридических лиц, не превышающих определенных размеров деятельности (малый и средний бизнес), основные требования к консолидированной отчетности. Причем эти требования различаются в зависимости от величины предприятий, которые делятся на малые, средние и крупные.

Стандарты, разрабатываемые Немецким комитетом по стандартам финансовой отчетности, регулируют все вопросы консолидированной отчетности, не рассматриваемые в ТК. Как правило, эти стандарты касаются консолидированной финансовой отчетности, дополняют и детализируют требования ТК.

Комитет разработал следующие стандарты по консолидированной отчетности:
· отчет о движении денежных средств;
· сегментная отчетность;
· приобретение дочерних компаний;
· промежуточная отчетность;
· чистые активы и результат деятельности в консолидированной отчетности;
· раскрытие рисков в отчетности;
· отражение зависимых компаний в консолидированной отчетности;
· отражение совместных предприятий в консолидированной отчетности;
· отсроченные налоги;
· связанные стороны;
· нематериальные активы;
· пересчет валюты.

Классификация юридических лиц на малые, средние и крупные. Особенности составления отчетности

Требования к финансовой отчетности в Германии различаются в зависимости от величины предприятия.

Малыми считаются юридические лица, если:
· сумма валюты баланса (без учета накопленных убытков) составляет менее 4015 тыс. евро;
· сумма выручки за год не превышает 8030 тыс. евро;
· среднесписочная численность сотрудников за год не превышает 50 человек.

Средними считаются компании, если:
· сумма валюты баланса (без учета накопленных убытков) составляет менее 16 060 тыс. евро;
· сумма выручки за год не превышает 31 120 тыс. евро;
· среднесписочная численность сотрудников за год не превышает 250 человек.

Крупными являются компании, показатели которых превышают соответствующие показатели малых и средних компаний.

Малые предприятия могут публиковать отчетность в сокращенном виде, а также освобождаются от ряда общих требований относительно состава и глубины детализации финансовой отчетности, в частности от составления пояснительной записки. Так, они могут не формировать отчет о движении основных средств, отчет о движении денежных

Рисунок. Функции Немецкого комитета по стандартам финансовой отчетности

Немецкий комитет по стандартам финансовой отчетности (Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee, DRSC, или German Accouting Standards Committee, GASC) — это независимая профессиональная организация, финансирующаяся за счет взносов ее членов, публикаций, спонсорских средств, предоставления лицензионных прав и т. д. Ее членами могут быть физические и юридические лица, имеющие соответствующий опыт и квалификацию: бухгалтеры, аудиторы, налоговые консультанты, адвокаты и соответствующие организации, которые способны обеспечивать выполнение задач Комитета. В состав Комитета входят: правление, Совет по разработке стандартов и Комитет по интерпретациям.

средств и отчет об основных результатах и перспективах деятельности, а также не перечислять крупных дебиторов и кредиторов.

Для средних компаний также существует ряд «послаблений», которые касаются как состава финансовой отчетности, так и ее содержания, сроков и объема публикации.

Компания, имеющая дочерние и зависимые компании, в общем случае должна составлять консолидированную финансовую отчетность. Однако материнская компания освобождается от составления консолидированной отчетности, если:

· сводная сумма валюты баланса (без учета накопленных убытков) составляет менее 19 272 тыс. евро;

· сумма выручки за год не превышает 38 544 тыс. евро;

· среднесписочная численность сотрудников за год не превышает 250 человек.

Обязательные документы в учете, ведение журналов, структура плана счетов

В Германии не существует общего плана счетов, нет четких предписаний относительно вида и структуры журналов хозяйственных операций, бухгалтерских книг и т. д. Каждая компания может определять состав, содержание плана счетов, журналов и аналитики исходя из своих конкретных потребностей. Однако существует ряд промышленных стандартов, образцов планов счетов и прочих норм, которыми предприятия пользуются для организации своего учета. Структура отчетности материнской компании также оказывает влияние на отчетность, учет, план счетов и аналитику дочерних компаний. Кроме того, часто программное обеспечение систем учета, используемое материнской компанией, распространяется и на дочерние компании, которые применяют и план счетов, и единую учетную политику, и аналитику, принятую в холдинге.

Представление собственного капитала и прибыли. Особенности учета доходов и расходов

Основные принципы учета в Германии, то есть правила признания, оценки и отражения фактов хозяйственной деятельности, достаточно близки к российским. Однако есть и небольшие отличия. Так, в Германии допустимым является использование двух методов составления отчета о прибылях и убытках: метода полных затрат по элементам затрат (Gesamtkostenverfahren) и метода функциональных затрат по статьям калькуляции (Umsatzkostenverfahrеn).

Раздел собственного капитала в пассивах баланса в основном соответствует привычной для отечественных бухгалтеров форме, за исключением специальных статей, в которых может отражаться прибыль, полученная при выбытии определенных активов, но необлагаемая налогом и поэтому невклю-ченная в отчет о прибылях и убытках. Цель данных статей – показать, что определенная часть прибыли не отражается в прибыли текущего периода, а возникает раньше в связи с ростом рыночной стоимости активов, вне сферы влияния руководства компании. Однако такая прибыль должна быть реинвестирована в активы компании.

Особенности составления периодической финансовой отчетности

В Германии нет официального требования составления промежуточной отчетности. Другими словами, теоретически компания обязана составлять отчетность лишь один раз в год. Однако на практике такое возможно нечасто, так как существуют требования бирж, акционеров, владельцев и банков о представлении отчетности не раз в год, а чаще, причем во все более короткие сроки. Поэтому Комитет по стандартам финансовой отчетности Германии недавно выпустил специальный стандарт по составлению промежуточной отчетности, ограничивающий такие требования.

Специфика отражения отдельных хозяйственных операций в учете

Основной подход к ведению учета и составлению отчетности в Германии – осторожность и ориентированность на пользователей финансовой отчетности (кредиторов), поэтому активы оцениваются скорее по наименьшей из возможных оценок, а обязательства – по наибольшей. Такая философия уходит корнями в 20-е годы прошлого столетия, времена экономического кризиса. Пользователи должны в первую очередь увидеть в финансовой отчетности максимум обязательств, которые может иметь предприятие, и минимум его активов. Если в итоге оказывается больше активов и меньше обязательств, то кредитор не рискует. Во всех областях учета немцы предпочитают «осторожную» оценку в отношении как активов, так и обязательств. Рассмотрим для примера оценочные резервы: они образуются в отчетности как на прогнозируемые убытки, так и на предстоящие расходы (например, на обязательный текущий ремонт оборудования). Первая группа резервов возникает, когда собственные обязательства по сделке на отчетную дату превышают возможные выгоды от сделки (даже если на момент заключения сделки такой ситуации еще не было). Резервы образуются и в случае, когда расходы по производству и реализации будущей продукции превысят экономическую выгоду от ее продажи. Такая ситуация может возникнуть при наличии длительного цикла изготовления продукции.

Особенности учета валютных и финансовых операций

Валютные операции учитывается по курсу на дату осуществления сделок, а курсовая разница, возникающая в момент платежа, учитывается в прибыли или убытке текущего периода. Учет инфляции немцам незнаком, поскольку в Германии темпы инфляции низкие. Он играет роль лишь в случае составления консолидированной отчетности, если дочерняя компания расположена в стране с гиперинфляцией.

Особенности учета основных средств компании. Методы оценки и переоценки ОС

Основные средства отражаются в отчетности по стоимости приобретения за вычетом накопленной амортизации. Переоценка основных средств обычно не производится, а альтернативного принципа учета, как по МСФО, нет. При долгосрочном падении рыночной стоимости основных средств ниже их остаточной стоимости обязательна уценка до уровня рыночной стоимости. При последующем повышении рыночной стоимости в определенных условиях возможна переоценка основных средств в рамках ранее произведенной уценки (то есть не выше изначальной остаточной стоимости с учетом расчетной амортизации за период произведенной уценки).

Большинство предприятий при составлении финансовой отчетности пользуются налоговыми нормами амортизации для упрощения составления финансовой и налоговой отчетности. Однако следует отметить, что налоговые нормы амортизации очень близки к реальным нормам и регулярно пересматриваются.

Годовой отчет. Штрафные санкции по отчетности

Годовая финансовая отчетность состоит из баланса, отчета о прибылях и убытках, пояснительной записки и отчета руководства о состоянии компании и перспективах ее развития. Последний представляет собой описание руководством предприятия основных фактов (внешних и внутренних), влияющих на развитие компании в отчетном периоде, а также раскрытие оценки перспектив развития в обозримом будущем. Данный отчет дополняет финансовую отчетность и должен предоставлять ее пользователям дополнительную к чисто финансовой информацию о наиболее вероятном развитии компании в ближайшее время.

Годовой финансовый отчет должен составляться до конца 5-го месяца года, следующего за отчетным, и публиковаться до конца 12-го месяца. Налоговую декларацию следует представлять до конца 9-го месяца, следующего за отчетным периодом.

Годовая отчетность всех компаний, за исключением малых, подлежит аудиту независимыми аудиторами.

Штрафные санкции за нарушения, связанные с составлением и представлением финансовой отчетности, различные – начиная от административных штрафов за непубликацию или опоздание с публикацией отчетности до 5 тыс. евро вплоть до лишения свободы сроком до трех лет и крупных денежных штрафов в случае искажения отчетности должностными лицами компании или ее аудиторами.

Специальные ограничения, накладываемые законодательством Германии на деятельность компаний

В Германии основой для определения дивидендов, выплачиваемых акционерам, и расчета налогов может служить только отчетность, составленная по национальным стандартам. Поэтому дочерние компании – резиденты Германии, отчетность которых консолидируется по МСФО или иным национальным стандартам на уровне материнской компании, все равно обязаны составлять финансовую отчетность по немецким стандартам (HGB). Исключением может быть случай, когда все акционеры дают согласие на то, чтобы компания не представляла индивидуальную финансовую отчетность по национальным немецким стандартам. Такое согласие должно даваться ежегодно, о чем необходимо указывать в консолидированной отчетности материнской компании. На практике подобные ситуации фактически отсутствуют.

Таким образом, если консолидированная отчетность холдинга составляется по МСФО либо иным национальным стандартам (если акционерами или головной компанией является резидент другой страны), дочерние компании вынуждены вести практически тройной учет: составлять индивидуальную финансовую и индивидуальную налоговую отчетности по немецким стандартам, а также отчетные формы для вышестоящей консолидированной отчетности. Такие отчетные формы в Германии имеют специальное название «HB II» (примерный перевод – вторая финансовая отчетность). Они могут быть составлены как по национальным стандартам с учетом отличной от материнской компании учетной политики, так и по МСФО, US GAAP, UK GAAP, российским либо иным стандартам в зависимости от требований материнской компании.

Компании в Германии теоретически имеют право выбора, какую индивидуальную финансовую отчетность публиковать – составленную по национальным стандартам или по МСФО. Однако на практике большинство компаний, не котируемых на биржах, составляют отчетность по немецким стандартам, поскольку основой для выплаты дивидендов и для налогообложения является финансовая отчетность по немецким стандартам, а МСФО достаточно сложны.

Как уже отмечалось, финансовая отчетность по национальным немецким стандартам является основой для расчета налогов, в частности налога на прибыль. Он исчисляется на основе показателей финансовой отчетности путем исключения невычитаемых расходов и необлагаемых доходов и включения определенных доходов и расходов, не учтенных в финансовой отчетности. Часть налогов, как, например, налог на имущество, имеют свои методы расчета и могут не основываться на показателях финансовой отчетности. Однако базовый принцип заключается в том, что финансовая отчетность является основой для расчета налогов. Более того, существует принцип двойной определенности, согласно которому определенные налоговые льготы можно использовать, только если данные методы применяются также в финансовой отчетности. Например, ускоренная амортизация основных средств признается в налоговой отчетности только тогда, когда она применяется и в финансовой отчетности.

Причина такого подхода в том, что индивидуальная финансовая отчетность составляется в основном средним и малым бизнесом. Здесь же речь идет именно о том, чтобы уменьшить нагрузку таких компаний и позволить им по возможности составлять единый пакет отчетности либо ограничить необходимые поправки до разумного минимума.

Германия и МСФО

Пока еще рано говорить о том, что европейские страны перешли на составление отчетности по МСФО. Однако процесс сближения национальной отчетности с МСФО развивается. Так, немецкое правительство пообещало освободить компании, составляющие отчетность по МСФО, от подготовки отчетности по национальным стандартам. Но в настоящее время компании освобождаются лишь от публикации отчетности по немецким стандартам (но составлять ее обязаны) в случае публикации отчетности по МСФО.

Очевидно, что в будущем круг компаний, обязанных составлять отчетность по МСФО, будет расширяться, но пока получается, что только часть всех компаний, подготавливающих финансовую отчетность для акционеров, кредиторов и иных пользователей, делает это в соответствии с МСФО. На это указывает и статистика: отчетность по МСФО в Германии составляют 1300–1400 котируемых, в большинстве своем крупных компаний.

Система учета и отчетности в Германии является объектом постоянных дискуссий. Их острота объясняется как раз тем фактом, что финансовая отчетность немецких предприятий находится в постоянном противоборстве интересов составления отчетности по международным стандартам, с одной стороны, и налоговой отчетности – с другой. Можно выделить следующие основные направления дискуссии в немецком профессиональном сообществе:

· необходимость и целесообразность дальнейшего сближения национальных стандартов с МСФО, то есть целесообразность сохранения национальных стандартов, в частности основополагающего принципа осторожности при составлении финансовой отчетности;
· возможное сближение с МСФО в части определения оценочных резервов не по наиболее худшему, а по среднему или возможной гамме сценариев развития, а также разрешение альтернативных методов отражения и оценки обязательств и оценочных резервов;
· возможное внедрение принципов МСФО, изложенных в стандартах IAS 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации» (Financial Instruments: Disclosure and Presentation), IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (Financial Instruments: Recognition and Measurement) и IFRS 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации», в национальные стандарты (относительно справедливой стоимости финансовых инструментов);
· определение периметра консолидации – сокращение числа исключений от обязанности составления консолидированной отчетности, изменение определения «контроль над дочерней компанией» для целей консолидации;
· возможность введения основного и альтернативного методов оценки, по аналогии с МСФО.

Согласно общему мнению в Германии, составление финансовой отчетности по МСФО в нынешнем виде для малого и среднего бизнеса не эффективно и не нужно. Поэтому участию в обсуждении нового проекта стандарта МСФО для мелкого и среднего бизнеса уделяется особое внимание.

2.3. Бухгалтерский учёт в Германии

Бухгалтерский учёт в Германии имеет давние и самобытные традиции. Немцы и немецкая практика оказали в своё время существенное влияние и на формирование российской системы бухгалтерского учёта. В отличие от англо-американских стран в Германии, как и в России, бухгалтеры ориентированы на возможно более точное соблюдение норм законодательства, прежде всего налогового. Это не в последнюю очередь связано с различиями правовых систем (германская система права основана на кодификации норм, англосаксонская система общего права — на прецедентах).
Требования к бухгалтерскому учёту в Германии строго формализованы и детализированы; основным источником нормативного регулирования является Коммерческий (Торговый) кодекс. В последнее время процесс гармонизации требований к бухгалтерскому учёту в рамках Европейского Сообщества потребовал от Германии пересмотра национальных норм, однако пользователям отчётности немецких компаний следует иметь в виду, что старые и новые нормы часто применяются параллельно и что англо-американские принципы учёта не вполне укоренились на немецкой земле.
Основными пользователями бухгалтерской отчётности были и остаются банки. Как правило, крупные банки имеют собственные аудиторские фирмы и потому могут влиять на состав и качество предоставляемой фирмами информации.
Общепринятые учётные стандарты и принципы впервые были закреплены в 1937 г. в Законе об акционерных корпорациях. Его принятие стало реакцией на мировой экономический кризис и было направлено на защиту интересов кредиторов. В 1965 г. Закон претерпел существенные изменения. В новой редакции больше внимания было уделено интересам акционеров, в частности, были ограничены возможности заниженной оценки активов. Закон об акционерных корпорациях остался практически единственным нормативным источником регулирования бухгалтерского учёта до 1985 г. — до включения в правовую систему Германии четвёртой, седьмой и восьмой директив ЕС, коренным образом изменивших правила подготовки, публикации и аудиторской проверки отчётности компаний.
С 1 января 1986 г. действует Закон о директивах по бухгалтерскому учёту, внесший поправки в 39 прежних законов; существенно были пересмотрены положения основного источника норм представления финансовой отчётности — Коммерческого кодекса (что особенно важно — принята специальная третья часть, посвящённая бухгалтерскому учёту и аудиту); были введены дополнительные законы, регулирующие деятельность предприятий отдельных организационных форм и отраслей. В настоящее время нормативные требования к бухгалтерскому учёту меняются не столь существенно и не часто.
Основной бухгалтерской организацией в Германии является аудиторская палата (Wirtschaftsprufer Kamer) — официальный контролирующий орган, образованный при Министерстве экономики в 1961 г. Кроме этого, с 1931 г. существует добровольная ассоциация — Институт присяжных аудиторов (Institut der Wirtschaftsprufer), в задачи которого входит разработка рекомендаций по бухгалтерскому учёту и отчётности. Заметного влияния он, однако, не оказывает: бухгалтеры в Германии не столько разрабатывают новые нормы законодательства, сколько чтут старые. На практике последнее слово по спорным методологическим вопросам чаще всего остаётся за Верховным Налоговым судом.
Представление бухгалтерской отчётности в Германии основано на следующих законодательно закреплённых принципах: отчёты должны быть ясными и понятными; учёт должен обеспечивать полноту отражения всех фактов хозяйственной жизни; сальдирование дебиторской задолженности с кредиторской и доходов с расходами недопустимо; показатели начального баланса года должны соответствовать показателям конечного баланса предыдущего года; учёт ведётся исходя из предположения о непрерывности деятельности, если тому нет особых препятствий; согласно принципу консерватизма (осмотрительности) признанию подлежат все ожидаемые убытки, относящиеся к периоду до составления баланса, даже если о них стало известно после отчётной даты, но прибыль признаётся, только если она реализована; учёт должен вестись на основе принципа начислений или соответствия; методы должны применяться последовательно от года к году; оценка проводится по первоначальной стоимости (себестоимости).
В Германии, помимо перечисленных выше принципов бухгалтерского учёта, существует совершенно неизвестный в англо-американской системе принцип обязательности, согласно которому счета Главной книги являются непосредственной основой для исчисления налогов. Хотя существуют два типа счетов — коммерческие и налоговые, отдельного налогового учёта в том понимании, в котором он существует в других западных странах, нет, и выбор того или иного метода учёта имеет прямые налоговые последствия. Большинство налоговых льгот могут быть использованы, только если они нашли отражение в счетах коммерческого учёта.
Законодательное регулирование формы и содержания финансовой отчётности существует только для юридических лиц и крупных организаций без образования юридического лица. В состав обязательной финансовой отчётности входят баланс, отчёт о прибылях и убытках и пояснительная записка. Крупные фирмы представляют также отчёт руководства. С 1999 г. отчёт о движении денежных средств обязателен, но только для компаний, чьи акции котируются на бирже — это отличительная немецкая особенность.
При отражении в немецком балансе отдельных показателей существуют следующие особенности.
Коммерческим кодексом особо регулируется отражение в отчётности концессий, лицензий, патентов и т.п., с одной стороны, и гудвила — с другой. По общему правилу, отражение в балансе основных нематериальных активов обязательно в случае приобретения их у третьих лиц, но не в случае создания их собственными силами. Возникающий при консолидации гудвил может или списываться сразу за счёт капитальных резервов (что у нас не допускается), или амортизироваться в течение ряда лет, когда он, как предполагается, будет приносить прибыль. Отрицательный гудвил трактуется как кредиторская задолженность, списание которой возможно лишь при определённых обстоятельствах, например, при получении прибыли от перепродажи предприятия или при наступлении ожидавшегося ранее события, с учётом которого назначалась цена покупки.
Основные средства отражаются в учёте по стоимости приобретения или создания за вычетом систематически начисляемого износа. Закон не предписывает каких-либо конкретных методов амортизации (на практике наиболее часто применяются прямолинейный метод и метод снижающегося остатка.) Сроки службы активов обычно устанавливаются по специальным отраслевым налоговым таблицам. Следует также отметить, что в отчёте о движении основных средств в строке «Стоимость приобретения» может отражаться как первоначальная стоимость, так и остаточная, перенесённая из последней перед внедрением директив ЕС финансовой отчётности. Это упрощение обернулось для внешних пользователей тем, что стало сложнее оценить степень изношенности активов.
Говоря об основных средствах, особое внимание следует уделить финансовому лизингу. Согласно Коммерческому кодексу финансовый лизинг подлежит капитализации на счетах арендатора; однако на практике арендные соглашения обычно составляются таким образом, чтобы актив оставался на балансе арендодателя. Ни от арендаторов, ни от арендодателей не требуется детального раскрытия информации об арендуемых активах.
Финансовые вложения (участие в капитале других компаний) рассматриваются согласно Коммерческому кодексу как долгосрочные вложения в другие компании. Выделяются два типа долевого участия: инвестиции и вложения в дочерние компании. Как и другие финансовые активы, финансовые вложения, как правило, учитываются по себестоимости. В случае снижения реальной стоимости финансовых вложений проводится переоценка (списание); в случае повышения переоценка не обязательна.
Товарно-материальные запасы (сырье и материалы, незавершённое производство, готовая продукция и товары) должны отражаться в балансе по наименьшей величине из себестоимости или рыночной стоимости. Для оценки себестоимости наиболее распространёнными на данный момент являются методы средней себестоимости и ФИФО, но для налоговых целей с 1990 г. принят метод ЛИФО, в связи с чем можно ожидать усиления его роли.
При оценке незавершённого производства немецкие компании пользуются большой свободой выбора. Напомним, что счета Главной книги делятся на налоговые и коммерческие. Так, обязательному отнесению на затраты производства во всех случаях подлежат прямые расходы. В налоговых (но некоммерческих) счетах из накладных расходов подлежат включению в дебет счёта «Основное производство» только заработная плата, материалы и амортизация основных средств. Общехозяйственные расходы и различные отчисления социального характера компании по своему усмотрению могут включать или не включать в себестоимость незавершённого производства. Проценты могут включаться в состав себестоимости, только если они непосредственно связаны с созданием актива (и только в период его производства). Из себестоимости исключаются затраты, связанные с простоем производственных мощностей.
Если рыночная цена оказывается ниже себестоимости, необходимо провести переоценку товарно-материальных запасов (ТМЗ). При этом для сырья и материалов в качестве рыночной цены обычно берётся цена приобретения (замещения), а для готовой продукции — цена возможной реализации. Особенностью немецкой учётной практики является то, что если цена замещения ниже себестоимости приобретения, запасы должны отражаться по цене замещения, даже если чистая цена возможной реализации превышает историческую (фактическую) себестоимость, что вытекает из принципа консерватизма (осмотрительности). Кроме того, немецкие компании располагают возможностью создания резервов под ожидаемый будущий рост цен.
Таким образом, принятые в Германии методы оценки ТМЗ открывают бухгалтерам разнообразные пути занижения стоимости запасов и, тем самым, как правило, уменьшают налогооблагаемую величину прибыли.
Расчёты с дебиторами и кредиторами. Немецкая практика учёта счетов к получению и оплате в целом соответствует европейской. Отдельного внимания заслуживает лишь подход к дебиторской и кредиторской задолженности в иностранной валюте. В балансе расчёты с дебиторами, как правило, — отражаются по более низкому показателю из первоначальной стоимости и стоимости по курсу на дату составления баланса; к расчётам с кредиторами применяется противоположное правило. Таким образом, убытки от колебаний валютных курсов признаются, а прибыли — нет. Но подобная практика, хотя и соответствует принципу консерватизма (осмотрительности), может искажать реальное положение дел, особенно если у компании имеются взаимосвязанные активы и обязательства в иностранной валюте (примером могут служить форвардные контракты). Согласно последнему изменению в законодательстве дебиторская и кредиторская задолженность могут отражаться в балансе по курсу на дату его составления; при этом в пояснительной записке необходимо раскрыть применяемые учётные методы.
Особенностью немецкой практики является отражение отложенных доходов и расходов отдельными разделами в балансе.
Немецкие компании преимущественно склонны к долговому финансированию (внешнему — за счёт банковских кредитов, внутреннему — посредством пенсионных схем). В течение последних лет средняя для Германии доля собственных средств в общей сумме активов не превышала 20 %. Это объясняется в основном налоговыми соображениями; исходя из них акционеры часто стремятся классифицировать часть своих инвестиций в компанию как кредиты, даже если возвратность таких вложений ограничена. Для акционерных обществ и товариществ с ограниченной ответственностью законом установлены минимальные размеры уставного капитала, оговорены права по выкупу собственных акций. Правила образования резервов установлены только для юридических лиц. Резервы предназначены в основном для покрытия возможных убытков или увеличения уставного капитала.
Специальные статьи для налоговых целей — это один из ярких примеров налоговой ориентированности немецкого бухгалтерского учёта. В балансе они обычно образуют второй раздел пассива и могут быть двух типов.
• Резервы, не облагаемые налогом, — часть кредиторской задолженности (для отложенного налогообложения) и часть собственного капитала (нераспределённая чистая прибыль). Как правило, здесь показывается финансовый результат от реализации основных средств и финансовых активов, уплата налогов по которым откладывается при условии реинвестирования выручки.
• Накопленная разница между суммой амортизации, принимаемой для налоговых целей и оправданной с коммерческой точки зрения; эта статья особенно часто встречается на территории бывшей ГДР.
Коммерческий кодекс требует раскрытия правил отнесения расходов и доходов к этим статьям, но не требует детализации расчётов, поэтому внешний пользователь вряд ли сможет точно оценить влияние этих статей на будущие прибыли.
В балансе, согласно требованиям законодательства, отдельными строками показываются пенсионные, налоговые и прочие начисления.
Пенсионные начисления — один из самых спорных моментов в бухгалтерской отчётности немецких предприятий. Внешний пользователь должен иметь в виду, что, во-первых, в учёте фактически отражаются не все пенсионные обязательства компаний — так, в баланс не включаются непрямые обязательства (в случае финансирования, например, через организуемые в рамках предприятия фонды социального обеспечения); во-вторых, установленный для налоговых целей метод расчёта современной стоимости пенсионных обязательств не учитывает будущего увеличения окладов и не касается служащих моложе тридцати лет. В результате реальные пенсионные обязательства обычно оказываются заниженными, что противоречит принципу консерватизма (осмотрительности).
Чисто немецкий принцип обязательности приводит к тому, что отложенные налоги обычно отсутствуют в учёте и отчётности большинства компаний. Обычно они появляются в результате консолидации. Кроме того, если в консолидированной отчётности отражению подлежат как активы, так и кредиторская задолженность, связанные с отложенными налогами, в счетах отдельных компаний необходимо показывать лишь соответствующую часть кредиторской задолженности.
В составе прочих начислений отражаются резервы под неопределённые обязательства, ожидаемые убытки и резервы, предназначенные для выравнивания издержек (например ремонтные фонды). В целом величина этой статьи может оказаться завышенной, так как в уменьшение налогооблагаемой базы она не принимается (с 1997 г.), и для создания резерва в большинстве случаев не требуется, чтобы соответствующий убыток или расход был вероятным, достаточно, чтобы он был возможным.
Отчёт о прибылях и убытках представляется в вертикальной форме, в одном из двух форматов — затратном или функциональном. Традиционным для Германии является затратный формат, ориентированный на характеристику производства. В его основе лежит представление, что показателем деятельности компании является не только объём продаж, но и объём производства и потребления товарно-материальных запасов и ресурсы, использованные для увеличения основного капитала. Затраты в таком отчёте классифицируются по типам независимо от места их возникновения.
Форма такого отчёта о прибылях и убытках следующая:
Объём реализации
± Изменение объёмов незавершённого производства
(готовой продукции)
+ Капитализация работ на собственные нужды
Валовый показатель деятельности
+ Прочие прибыли от хозяйственной деятельности
— Затраты на материалы
— Затраты на персонал
— Амортизация
— Прочие операционные издержки
Прибыль / убыток от хозяйственной деятельности
+ Прибыль / убыток от финансовой деятельности
Прибыль / убыток от обычных операций
± Прибыль / убыток от чрезвычайных операций
— Налоги
Прибыль / убыток за год
В настоящее время в ряде корпораций получает признание англоамериканский формат, в котором затраты классифицируются по центрам их возникновения, т.е. по функциональному признаку. В этом случае отчёт о прибылях и убытках имеет следующий вид:
Объём реализации
— Себестоимость реализованной продукции
Валовая прибыль / убыток
— Расходы на реализацию
— Управленческие расходы
+ Прочие прибыли от хозяйственной деятельности
— Прочие операционные издержки
Прибыль / убыток от хозяйственной деятельности
± Прибыли / убытки от финансовой деятельности
Прибыль / убыток от обычных операций
± Прибыль / убыток от чрезвычайных операций
— Налоги
Прибыль / убыток за год
Следует отметить, что в разных форматах строки с одинаковыми названиями могут иметь различное содержание. Так, налоги (кроме налогов на прибыль) в функциональном формате могут относиться к расходам на реализацию или административным расходам, что невозможно в затратном формате.
Общепринятая практика составления отчёта в функциональном формате пока не вполне устоялась. В частности, существуют определённые разногласия в трактовке чрезвычайных статей; отличается от мировой практики и метод отнесения затрат на материалы (к расходам на материалы нередко относятся только прямые затраты, а косвенные — к прочим операционным издержкам).
Законодательных требований к содержанию отчёта руководства компании немного. Он должен раскрывать достоверно и добросовестно (истинно и справедливо) положение дел компании и развитие её в отчётном периоде; в данный отчёт могут включаться сведения о существенных событиях, произошедших после отчётной даты (у нас это нашло отражение в Положение по бухгалтерскому учёту (ПБУ) 7/98); прогноз развития и заявление о политике на будущее; оценка рисков; информация об исследованиях и разработках; характеристика существующих подразделений компании; отчёт о движении денежных средств; отчёт о социальной политике и т.п.
Консолидированная финансовая отчётность не является основой для исчисления налогов или распределения прибылей, но приобретает всё большее значение в связи с ростом экономической интеграции. Головные компании, расположенные в Германии должны представлять консолидированную отчётность, если:
• они фактически контролируют подчинённые компании, владея более чем 20 % их акций (традиционный для Германии подход);
• они в принципе могут осуществлять контроль над подчинёнными компаниями, обладая большинством голосующих прав, имея право назначать или смещать директоров подчинённых компаний или заключив соглашение о доминировании (англосаксонская концепция контроля).
Однако из этого правила существует множество исключений. Так, для организаций, не имеющих статуса юридического лица, раскрытие информации о зависимых предприятиях второго типа необязательно. Имеется возможность не включать подчинённую компанию в консолидированную отчётность, если: доля её незначительна; её акции предназначены исключительно для перепродажи; в отчётный период права головной компании по распоряжению активами дочерней были существенно ограничены; необходимую для консолидации отчётности информацию не удалось получить в срок и без затрат, превышающих разумные.
Наконец, не допускается включение дочерних фирм, нарушающее принцип достоверности и добросовестности (это случается, например, если сферы деятельности головной и дочерней компаний резко различаются).
Особая проблема при консолидации возникает с пересчётом иностранной валюты. Ни Коммерческий кодекс, ни Седьмая директива (о консолидации бухгалтерской отчётности) не определяют метода пересчёта иностранной валюты. Нет в Германии и устоявшейся практики в данном вопросе. Поэтому используются самые различные методы (текущий/нетекущий, монетарный/немонетарный, временной, курса на дату составления баланса и т.п.). По-разному трактуются и курсовые разницы. Одни компании компенсируют влияние курсовых разниц с помощью корректировок; другие допускают прямое отражение их на счёте прибыли или убытка; третьи, строго придерживаясь принципа консерватизма (осмотрительности), признают убыток, но не прибыль от колебаний курсов.
Все средние и крупные компании должны проходить аудиторские проверки. Требования к содержанию публикуемого мнения аудитора с мая 1998 г. были расширены: теперь в него должны быть включены сведения о том, соблюдались ли компанией общепринятые принципы бухгалтерского учёта, удовлетворяет ли отчётность требованиям истинности и справедливости, какие риски могут в ближайшем будущем повлиять на состояние компании и т.д.
С конца 1980-х гг. изменение требований к бухгалтерскому учёту в основном было связано с приведением законодательства Германии в соответствие с директивами ЕС. В 1998 г. были приняты новые законы, основные положения которых сводятся к следующему:
• акционерные компании должны внедрять систему управления рисками, а аудиторы — оценивать её достаточность;
• руководство в своём ежегодном отчёте должно оценивать потенциальные риски и ожидаемые направления развития фирмы;
• для компаний, чьи акции котируются на бирже, отчёт о движении денежных средств становится обязательным;
• такие компании будут выбирать, каких общепринятых принципов учёта придерживаться (немецких, международных 1А5, американских СААР или национальных какой-либо иной страны).
В составе ЕС Германия в настоящее время продолжает двигаться по пути приближения национальных стандартов к общепринятым в мире, но изначальные различия между ними столь глубоки, что пока говорить о достаточном соответствии немецких норм международной практике или даже общеевропейским подходам не приходится.
Основным условием в системе рыночного хозяйствования является невмешательство государства во внутренние дела предприятия. Однако государство создаёт определённые общие условия для организованного и успешного хозяйствования, которые обязательны для всех хозяйствующих субъектов и должны строго соблюдаться. К этим общим условиям относятся законы в области хозяйствования, управления, налогообложения.
Ведение бухгалтерского учёта основывается на предписаниях Торгового кодекса, налогового законодательства, Закона о налоге с оборота, Закона о подоходном налоге и Закона о налоге на корпорации.
Торговое и налоговое законодательства обязывают придерживаться определённых правил ведения бухгалтерского учёта по содержанию и по форме (табл. 2).

2. Требования к ведению бухгалтерского учёта в Германии

В соответствии с немецким хозяйственным правом бухгалтерский учёт рассматривается как:
• информация для предпринимателя об имуществе, задолженности, прибыли, убытках, затратах, доходах;
• доказательство в случае судебного разбирательства;
• отчёт управляющих капиталом перед инвесторами;
• основа для определения налога и финансового управления;
• информация о кредитоспособности и использовании кредитов. Исходя из этого, следуют задачи бухгалтерского учёта:
• охватить все без исключения изменения стоимости имущества и задолженности и установить актуальное состояние этой стоимости;
• показать прибыли и убытки предприятия в результате хозяйственной деятельности;
• обеспечить калькуляцию цен изделий путём предоставления необходимых данных;
• предоставить необходимые данные для контроля за прохождением хозяйственных процессов на предприятии и для выявления резервов;
• создать основу для точного определения налоговых платежей;
• представить доказательства в случае правовых споров с банками, государственными ведомствами, клиентами, поставщиками или судом;
• служить надёжной основой для других разделов производственного счетоводства (расчёт издержек и выработки, статистика, планирование).
Организация бухгалтерского учёта в Германии включает в себя следующие этапы.
1. Подготовка учётных документов:
• систематизация учётных документов по видам и хозяйственным операциям;
• проверка правильности содержания и сумм;
• нумерация (по порядку);
• предварительная котировка.
2. Бухгалтерская запись:
• указание вида и номера учётного документа;
• внесение пометки о произведённой бухгалтерской записи в учётный документ (штамп), что позволяет отобразить связь между хозяйственными операциями и бухгалтерскими записями.
3. Хранение документов:
• по видам учётных документов;
• в хронологическом порядке (срок хранения — 6 лет).
Для систематизации принятых на предприятии счетов в качестве вспомогательных средств используют номенклатуру и план счетов.
Номенклатура счетов — это типовая система счетов бухгалтерского учёта с едиными обозначениями для конкретных операций, её:
• точное представление всех существующих счетов предприятия;
• сравнимость отдельных затрат и доходов внутри предприятия;
• сравнимость отдельных затрат и доходов с другими предприятиями отрасли;
• сравнимость в международном масштабе (ЕС);
• упрощение и нормализация текстов бухгалтерского учёта с использованием определённых номеров счетов;
• создание основы для применения современных эффективных методов бухгалтерского учёта при помощи электронной обработки данных.
Номенклатуры счетов содержат 10 разделов, пронумерованных цифрами от 0 до 9, которые стоят на первом месте в номерах счетов. Разделы номенклатуры счетов делятся на 10 групп, пронумерованных цифрами от 0 до 9, занимающих второе место в номерах счетов. Группы номенклатуры счетов разделяются на 10 счетов, они занимают третье место в номерах счетов. Счета подразделяются на 10 субсчетов (четвёртое место в номерах счетов).
План счетов выделяет из номенклатуры счетов необходимые счета и субсчета в соответствии со спецификой конкретного предприятия. Планы счетов разных предприятий различаются в зависимости от отраслевой принадлежности, размера, правовой формы и организации производства Данного предприятия. Планы счетов позволяют заменить наименования счетов их номерами.
В Германии выделяют следующие методы ведения бухгалтерского учёта.
Журнально-книжная форма учёта. Запись хозяйственных операций проводится сначала в Мемориальном ордере, затем в Главной книге.
Американский журнал. Соединяет Мемориальный ордер (на левой стороне) и Главную книгу (на правой стороне) в одной многографной книге.
Копиручёт — одновременные записи хозяйственных операций на отдельных листках Мемориального ордера и Главной книги, а также вспомогательных книг ручным способом или с помощью бухгалтерских машин. Мемориальный ордер содержит в большинстве случаев три двойных колонки для счетов поставщиков, заказчиков и предметных счетов. Четырёхколоночная система копиручёта ведёт инвентарные и результатные счета между смежными отчётными периодами (доходы будущих периодов).
Заключительный баланс предшествующего расчётного года является одновременно вступительным балансом нового расчётного года. На его базе создаются активные и пассивные счета. Начальное состояние заносится на счёт.
Каждая бухгалтерская запись должна проводиться только при наличии соответствующего учётного документа. Такими документами являются: счёт, выставляемый поставщиком; исходящий счёт; выписки из банковского счёта.
Каждая хозяйственная операция записывается дважды — сначала в дебет, затем в кредит. При записях указывают корреспондирующий счёт.
К концу расчётного года завершается запись хозяйственных операций, и для каждого счёта определяется сальдо. После сверки конечного сальдо счетов с результатами инвентаризации составляется окончательный баланс, причём конечные сальдо активных счетов заносятся в актив, а конечные сальдо пассивных счетов — в пассив баланса.

История бухгалтерского учёта В Германии

СОДЕРЖАНИЕ
Введение 2
1. Пути развития бухгалтерского учёта в Германии 3
1.1 Статистический баланс 3
1.2 Динамический баланс 4
1.3 Органический баланс 4
2. Современная система бухгалтерского учёта в Германии 6
Заключение 8
Список использованных источников 9ВВЕДЕНИЕ
Возникновение бухгалтерского учёта в обществе, было предопределено, по мере развития хозяйственных нужд, нельзя вести хозяйство без меры, веса, счёта, необходимо контролировать все доходы и расходы, не допуская того, чтобы расходы превышали доходы.
Настоящего бухгалтера или специалиста, имеющего дело с учётом и экономикой, характеризует умениечитать, понимать и даже слышать числа, особенно когда они говорят о бесхозяйственности, убытках и потерях и прямом воровстве.
Счёт возник только тогда, когда человек по мере своего развития начал делать запасы, а во-вторых, когда он научился отвлекаться от всех других свойств пересчитываемых предметов, кроме числа.
Эволюция бухгалтерского учёта осуществлялась как развитие специфического видачеловеческой деятельности в тесной функциональной связи с открытиями в познании природы и мира.
Бухгалтерский учёт возник в эпоху палеолита, в то время, когда наши далекие предки стали осознавать себя в обществе. Учет занимает особое место в разработке и применении народами и государствами систем учета. Планирования, управления и организации хозяйственной деятельности в соответствии с уровнемзнаний и накопленным опытом. В данной работе мы изучим историю бухгалтерского учёта в Германии и влиянии её на современный бухгалтерский учёт.
1. ПУТИ РАЗВИТИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА В ГЕРМАНИИ
Немецкие авторы всегда в качестве основной проблемы выделяли баланс, из него выводились все другие учетные категории. При этом для немецкой школы былахарактерна механистическая трактовка баланса, может быть, поэтому не случайно центре дискуссии оказался вопрос о статистической или динамической его природе. Предполагалось, что в первом случае баланс, отражая состояние средств на определенную дату, выступает причиной последующих изменений и призван охарактеризовать финансовое положение, во втором случае баланс — это только итог прошлых усилийпредприятия и должен представить финансовый результат его работы, в первом случае баланс устремлен в будущее, во втором — в прошлое.
В дальнейшем в немецкой школе произошёл раскол на три группы: сторонников статистического, динамического балансов и компромиссного решения.
1.1Статистический баланс
Автором современной трактовки статистического баланса был Г. Никлиш. Своеобразное развитиеидей статистического понимания дали Т. Хольцер и В. Ле Кутр. Генрих Никлиш (1876-1946), обобщил идеи предшественников и современников, это обобщение сводилось к следующему: баланс – преобразованный инвентарь, пассив включает счета собственников и кредиторов, счета бывают или активные, или пассивные, поскольку пассив трактуется в расширенном, а не суженном смысле, возможны только четыре типа измененийбаланса.
Э. Папе дал им такую классификацию: 1) Центростремительные (дебет активного счёта, кредит пассивного); 2) центростремительные (дебет активного счета, кредит пассивного); 3) центробежные (дебет пассивного счета, кредит активного);
4) концентрические (дебет и кредит активных счетов); 5) периферийные (дебет и кредит пассивных счетов).
1.2 Динамический балансСоздателем учения о динамическом балансе был выдающийся немецкий бухгалтер Эйген Шмаленбах (1873 — 1955). Основу этого учения составляет разграничение материальных результатов и материальных затрат, с одной стороны, и денежных результатов (выручка) и денежных расходов (валовые убытки), с другой стороны. Если, по мнению Шмаленбаха, рассматривать баланс за всю историю…

Развитие бухгалтерского учета в Германии в 16-18 веках

Идея немецкого учета сводилась к раскрытию внутренних расчетов с материально ответственными лицами — факторами. В 1531 году И. Готлиб сделал попытку применить итальянскую бухгалтерию в рамках немецкой факторной. Немецкие бухгалтеры В. Швайкер, Х. Хагер попытались синтезировать немецкие и итальянские идеи учета. Главным в учете они считали искусную запись и обоснованное описание всех расходов и доходов.

Математик и философ Г.В. Лейбниц впервые перечислил элементы метода бухгалтерского учета, расположив их в хронологическом порядке:

  • 1) установление давности факта хозяйственной жизни и правильности документального оформления;
  • 2) запись факта в бухгалтерские регистры;
  • 3) выполнение счетных операций.

Практика учета некоторых немецких фирм показывает, что с ХV века начинали требовать проведения инвентаризации перед составлением годового баланса. Оценку ценностей немецкие бухгалтеры проводили по рыночной стоимости.

Большим достижением Швайкера было то, что он попытался сгруппировать все факты хозяйственной жизни торгового предприятия и свести их к 250 стандартным проводкам. Выделение операций предусматривало и выбор счетов. Это позволяло признать Швайкера автором плана счетов, в котором использована система кодирования как счетов, так и хозяйственных операций. Поступление товаров послужило примером Швайкеру для объяснения двойной записи. Счет товаров в современном понимании в то время отсутствовал, поэтому речь шла о множестве аналитических товарных счетов. Наиболее подробно натурально-стоимостный учет товаров излагался Граммерсфельдером.

Швайкер большое значение придавал сверке бухгалтерских записей, указывал конкретные способы и сроки. Разработанные им правила проверки бухгалтерских книг позволяли признать его одним из основоположников бухгалтерской ревизии.

Немецкая форма счетоводства впервые была описана в 1774 году Ф. Гельвигом, форма родилась в результате деления журнала на Мемориал и кассовую книгу. В первом регистре в хронологическом порядке регистрировались все факты хозяйственной жизни, не затрагивающие кассы.

В Германии долгие годы господствовала камеральная бухгалтерия, в центре которой был учет кассы, поэтому распространение двойной итальянской бухгалтерии привело к дополнению хорошо известной кассовой книги Мемориалом и в результате хронологическую запись стали вести в двух регистрах, а записи по счетам в Главной книге, где подводили итоги один раз в месяц. На основании кассовой книги и Мемориала составляли две рекапитуляции по дебету и кредиту всех счетов. После этого заполняли сборный журнал, в котором по конкретной схеме записывали либо статьи с разложением по дебетовому признаку, либо по кредитовому признаку отдельных счетов (южно-германский вариант), или же по формуле сборной статьи: счета разные, счетам разным (северогерманский вариант). Итоги оборотов по синтетическим счетам записывали в Главную книгу.

Таким образом, в немецкой форме счетоводства формировались свои особенные черты учета, при этом особое внимание уделялось оформлению записей, но как и для бухгалтеров многих европейских стран того времени было характерно — вести свои записи так, как они умеют.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *