Отклонение в стоимости материалов

Списание тзр или отклонений в стоимости материалов

У предприятий пищевой промышленности достаточно большой ассортимент сырья и материалов, в связи с чем транспортно-заготовительные расходы (расходы по заготовке и доставке МПЗ до места их использования) в бухгалтерском учете накапливаются обособленно (отражаются на отдельном субсчете к счету 10 «Материалы» или счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»). Такой способ принятия к учету ТЗР, как прямое включение этих расходов в фактическую себестоимость сырья (материалов), предприятия пищевой промышленности, как правило, не используют. Данный способ приемлем для организаций с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов. О том, каким образом ТЗР принимаются к учету, мы рассказали в N 5, 2010 (с. 17). Сегодня речь пойдет о порядке включения в бухгалтерском учете ТЗР, учтенных обособленно, в состав расходов.

Напомним, что предприятие пищевой промышленности самостоятельно определяет, какой вариант принятия к учету ТЗР оно будет использовать. Сделанный выбор из трех вариантов, предложенных в п. 83 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов <1> (далее — Методические указания), закрепляется в учетной политике. Нас интересуют два способа, когда ТЗР отражаются отдельно и не включаются в фактическую себестоимость материалов.

<1> Утверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

В случае применения метода учета ТЗР путем присоединения данных расходов к счету 15 разница между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой (отклонения) списывается по окончании отчетного периода (месяца) на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». В течение месяца на основании расчетных документов поставщиков фактические расходы, возникающие в связи с приобретением материалов, отражаются по дебету счета 15 в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов. При фактическом поступлении материалов в организацию они приходуются по дебету счета 10 и кредиту счета 15. Остаток по счету 15 на конец месяца показывает наличие материально-производственных запасов в пути, право собственности на которые уже перешло к покупателю.

Однако предприятие пищевой промышленности может остановиться и на другом варианте — отражении ТЗР на отдельном субсчете к счету 10. В этом случае ТЗР, а также в первом случае отклонения, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.). Как определить сумму, подлежащую списанию?

Обычный вариант

Согласно п. 87 Методических указаний искомая величина определяется исходя из отношения суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц к сумме остатка материалов на начало месяца и поступивших материалов в течение месяца по учетной стоимости. Учтите, используемый для расчета удельный вес ТЗР или величины отклонений (в процентах к учетной стоимости материалов) может округляться до целых единиц (то есть без десятичных знаков). Это один из упрощенных вариантов распределения ТЗР (отклонений), выбор которого обязательно закрепляется в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Пример 1. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета ОАО «Снежинка» отражает затраты по заготовке и доставке сырья и материалов до места их использования на отдельном субсчете 10-12 «ТЗР». По состоянию на 01.06.2010 остаток по субсчету 10-1 составляет 375 000 руб., субсчету 10-12 — 78 000 руб. В июне 2010 г. общество приобрело сырье (материалы), договорная стоимость которого составляет 568 000 руб., в том числе НДС (10 и 18%) — 62 000 руб. ТЗР, возникшие при приобретении данных МПЗ, составили 97 000 руб. (без НДС). Общая стоимость сырья и материалов, списанных в июне 2010 г., равна 624 000 руб., из них на затраты основного производства — 548 000 руб., на общехозяйственные расходы — 26 000 руб., на прочие расходы в связи с продажей на сторону — 50 000 руб.

Для упрощения примера исходим из того, что право собственности на сырье и материалы переходит к обществу на момент их поступления на склад покупателя. ОАО «Снежинка» находится на обычной системе налогообложения и осуществляет операции, облагаемые НДС.

Произведем расчет распределения ТЗР за июнь 2010 г.:

——T—————————————T————T—————-
N п/п¦ Содержание ¦ Общая ¦Сумма ТЗР, руб.
¦ ¦ стоимость ¦
¦ ¦ сырья и ¦
¦ ¦материалов,¦
¦ ¦ руб. ¦
——+—————————————+————+—————-
1 ¦Остаток по состоянию на 01.06.2010: ¦ ¦
¦- по субсчету 10-1 ¦ 375 000 ¦
¦- по субсчету 10-12 ¦ ¦ 78 000
——+—————————————+————+—————-
2 ¦Поступило в июне 2010 г.: ¦ ¦
¦- сырья и материалов ¦ 506 000 ¦
¦- ТЗР ¦ ¦ 97 000
——+—————————————+————+—————-
3 ¦Итого (п. 1 + п. 2) ¦ 881 000 ¦ 175 000
——+—————————————+————+—————-
4 ¦Процент ТЗР ¦ 19,8638%
¦(175 000 руб. / 881 000 руб. x 100) ¦
——+—————————————+————T—————-
5 ¦Списано в июне 2010 г., ¦ 624 000 ¦ 123 950 <*>
¦в том числе: ¦ ¦
¦- на затраты основного производства ¦ 548 000 ¦ 108 854
¦- на общехозяйственные расходы ¦ 26 000 ¦ 5 164
¦- на прочие расходы в связи с продажей ¦ 50 000 ¦ 9 932
¦на сторону ¦ ¦
——+—————————————+————+—————-
6 ¦Остаток по состоянию на 01.07.2010 ¦ ¦
¦(п. 3 — п. 5): ¦ ¦
¦по субсчету 10-1 ¦ 257 000 ¦

¦по субсчету 10-12 ¦ ¦ 51 050
——+—————————————+————+—————- <*> Общая сумма ТЗР, подлежащая списанию, определяется исходя из стоимости списанных сырья и материалов и процента ТЗР. Расчет таков: 624 000 руб. x 19,8638% = 123 950 руб. Последующие расчеты производятся в аналогичном порядке.

С учетом произведенных расчетов в бухгалтерском учете ОАО «Снежинка» в июне 2010 г. будут сделаны следующие записи:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
Оприходованы сырье и материалы, поступившие
от поставщиков в текущем месяце
(568 000 — 62 000) руб.
10-1 60 506 000
Отражена сумма «входного» НДС 19 60 62 000
Сумма «входного» НДС предъявлена к вычету 68 19 62 000
Отражены ТЗР, возникшие при приобретении
сырья и материалов в текущем месяце
10-12 60 97 000
Отражено списание сырья и материалов на
затраты основного производства
20 10-1 548 000
Отражено списание сырья и материалов на
общехозяйственные расходы
26 10-1 26 000
Отражено списание стоимости сырья и
материалов, проданных на сторону
91-2 10-1 50 000
Отражено списание ТЗР на соответствующий
счет затрат
20 10-12 108 854
26 10-12 5 164
91-2 10-12 9 932

Пример 2. Изменим условия примера 1. Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета ОАО «Снежинка» относит ТЗР на отдельный счет 15. В качестве учетных цен используются договорные цены. По состоянию на 01.06.2010 остаток по счету 16 составляет 78 000 руб.

В бухгалтерском учете ОАО «Снежинка» в июне 2010 г. будут сделаны следующие записи:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
Отражена договорная стоимость сырья и
материалов
15 60 506 000
Отражена сумма «входного» НДС 19 60 62 000
Сумма «входного» НДС предъявлена к вычету 68 19 62 000
Отражены ТЗР, возникшие при приобретении
сырья и материалов в текущем месяце
15 60 97 000
Отражена стоимость сырья и материалов,
определенная по учетным ценам
10-1 15 506 000
Отражено списание сырья и материалов на
затраты основного производства
20 10-1 548 000
Отражено списание сырья и материалов на
общехозяйственные расходы
26 10-1 26 000
Отражено списание стоимости сырья и
материалов, проданных на сторону
91-2 10-1 50 000
По окончании месяца списана разница между
фактической себестоимостью сырья и
материалов и их стоимостью, определенной
исходя из учетных цен (превышение)
(506 000 + 97 000 — 506 000) руб.
16 15 97 000
Списано отклонение в стоимости материалов на
соответствующий счет затрат
20 16 108 854
26 16 5 164
91-2 16 9 932

Процент ТЗР (отклонений) не превышает 10%

Если ТЗР или величина отклонений не превышает 10% от учетной стоимости материалов (сырья), их сумму можно полностью списать на счет 20 «Основное производство», «Вспомогательное производство» и на увеличение стоимости проданных материалов. При выборе данного варианта распределению подлежит вся сумма ТЗР (отклонений), приходящихся на отпущенные в течение месяца (отчетного периода) материалы. При этом указанная сумма относится только на увеличение учетной стоимости материалов, списанных на нужды основного, вспомогательного производства и проданных.

Пример 3. Изменим условия примера 1. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета, если сумма ТЗР не превышает 10% от учетной стоимости материалов и сырья, сумма ТЗР, приходящаяся на отпущенные в течение месяца материалы и сырье, включается в состав затрат по основному производству, затрат вспомогательного производства и прочих расходов (если была продажа соответствующих МПЗ). На 01.06.2010 остаток по субсчету 10-12 составил 28 000 руб. В июне 2010 г. в связи с приобретением сырья и материалов возникли ТЗР в размере 47 000 руб. (без НДС).

——T—————————————T————T—————-
N п/п¦ Содержание ¦ Общая ¦Сумма ТЗР, руб.
¦ ¦ стоимость ¦
¦ ¦ сырья и ¦
¦ ¦материалов,¦
¦ ¦ руб. ¦
——+—————————————+————+—————-
1 ¦Остаток по состоянию на 01.06.2010: ¦ ¦
¦- по субсчету 10-1 ¦ 375 000 ¦
¦- по субсчету 10-12 ¦ ¦ 28 000
——+—————————————+————+—————-
2 ¦Поступило в июне 2010 г.: ¦ ¦
¦- сырья и материалов ¦ 506 000 ¦
¦- ТЗР ¦ ¦ 47 000
——+—————————————+————+—————-
3 ¦Итого (п. 1 + п. 2) ¦ 881 000 ¦ 75 000
——+—————————————+————+—————-
4 ¦Процент ТЗР ¦ 8,5131%
¦(75 000 руб. / 881 000 руб. x 100) ¦
——+—————————————+————T—————-
5 ¦Списано в июне 2010 г., ¦ 624 000 ¦ ?
¦в том числе: ¦ ¦
¦- на затраты основного производства ¦ 548 000 ¦ ?
¦- на общехозяйственные расходы ¦ 26 000 ¦ ?
¦- на прочие расходы в связи с продажей ¦ 50 000 ¦ ?
¦на сторону ¦ ¦
——+—————————————+————+—————-
6 ¦Остаток по состоянию на 01.07.2010 ¦ ¦
¦(п. 3 — п. 5): ¦ ¦
¦по субсчету 10-1 ¦ 257 000 ¦
¦по субсчету 10-12 ¦ ¦ ?
——+—————————————+————+—————-

В июне 2010 г. процент ТЗР от учетной стоимости материалов и сырья (8,5131%) не превышает 10%, поэтому ОАО «Снежинка» может воспользоваться упрощенным вариантом распределения ТЗР. Сумма ТЗР, приходящаяся на сырье и материалы, отпущенные в июне 2010 г., равна 53 122 руб. (624 000 руб. x 8,5131%). Для ее распределения воспользуемся процентом, получаемым следующим образом: 53 122 / (548 000 + 50 000) x 100 = 8,8833. Отсюда величина ТЗР, включаемых в затраты по основному производству, равна 48 680 руб. (548 000 руб. x 8,8833%), прочие расходы — 4442 руб. (50 000 руб. x 8,8833%).

Вставим недостающие данные в нашу таблицу.

——T—————————————T————T—————-
N п/п¦ Содержание ¦ Общая ¦Сумма ТЗР, руб.
¦ ¦ стоимость ¦
¦ ¦ сырья и ¦
¦ ¦материалов,¦
¦ ¦ руб. ¦
——+—————————————+————+—————-

——T—————————————T————T—————-
5 ¦Списано в июне 2010 г., ¦ 624 000 ¦ 53 122
¦в том числе: ¦ ¦
¦- на затраты основного производства ¦ 548 000 ¦ 48 680
¦- на общехозяйственные расходы ¦ 26 000 ¦ -4 442
¦- на прочие расходы в связи с продажей ¦ 50 000 ¦
¦на сторону ¦ ¦
——+—————————————+————+—————-
6 ¦Остаток по состоянию на 01.07.2010 ¦ ¦
¦(п. 3 — п. 5): ¦ ¦
¦по субсчету 10-1 ¦ 257 000 ¦
¦по субсчету 10-12 ¦ ¦ 21 878
——+—————————————+————+—————-

Процент ТЗР (отклонений) не превышает 5%

В том случае, если удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) ТЗР (отклонений) не превышает 5%, они могут списываться ежемесячно (в отчетном периоде) в полном объеме на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов.

Пример 4. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета ООО «Хлебный дом» отражает ТЗР на отдельном субсчете 10-12. При этом, если удельный вес ТЗР по окончании отчетного периода (месяца) не превышает 5% от учетной стоимости материалов и сырья, затраты по заготовке товаров и доставке их до места использования списываются полностью на соответствующие счета затрат. По состоянию на 01.06.2010 остаток по данному субсчету отсутствует. В июне 2010 г. общество закупило сырье и материалы на сумму 180 000 руб. (без учета НДС). ТЗР, возникшие при приобретении данных МПЗ, составили 7500 руб. (без учета НДС). В этом же месяце часть сырья и материалов (165 000 руб.) была использована в основном производстве, еще одна (7000 руб.) — продана.

Процент ТЗР в июне 2010 г. составляет 4,1667% (7500 руб. / 180 000 руб. x 100) — менее 5% от учетной стоимости сырья и материалов, приобретенных в этом месяце. Значит, сумма затрат по заготовке и доставке сырья и материалов до места использования списывается по итогам июня 2010 г. на соответствующие счета учета затрат в полном объеме, а именно: Дебет 20 Кредит 10-12 — 7195 руб. (7500 x 165 000 / 172 000), Дебет 91-2 Кредит 10-12 — 305 руб. (7500 x 7000 / 172 000).

Ориентируемся на удельный вес, сложившийся на начало месяца

Предприятие пищевой промышленности вправе выбрать упрощенный вариант распределения ТЗР (суммы отклонений), не требующий выполнения каких-либо определенных условий. В течение текущего месяца ТЗР (отклонения) распределяются исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Фраза «в течение текущего месяца» из п. 88 Методических указаний некорректна, поскольку списание ТЗР (отклонений) производится по окончании текущего месяца. В связи с этим считаем, что при выборе данного упрощенного варианта в учетной политике для целей бухгалтерского учета необходимо закрепить, к примеру, следующее: «По окончании отчетного месяца ТЗР, накопленные в течение месяца по дебету субсчета 10-12, списываются на соответствующие счета учета затрат исходя из удельного веса ТЗР на начало этого месяца к учетной стоимости материалов на начало этого месяца». Если списанная сумма ТЗР (отклонений) существенно отклоняется (более чем на пять пунктов) от суммы, которая была бы списана в общем порядке, в следующем месяце сумма списываемых ТЗР (отклонений) подлежит корректировке на сумму недостаточного списания или излишнего списания прошлого месяца.

Отметим: в п. 88 Методических указаний не указано, что следует понимать под существенным отклонением «более пяти пунктов». Разберемся сами. Согласно п. 4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» <2> бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе сведений бухгалтерского учета по установленным формам. При этом бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об указанных данных. В свою очередь, достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная по правилам, установленным нормативными актами по бухгалтерскому учету. Далее обратимся к Указаниям о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности <3>. Исходя из смысла п. 1 этих Указаний для признания отчетности достоверной и полной в нее должны быть включены все существенные показатели. Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. В то же время организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов. Руководствуясь изложенным, считаем, что предприятие пищевой промышленности может установить следующее: списываемые ТЗР (отклонения) корректируются в том случае, если фактически списанные в прошлом месяце величины ТЗР (отклонений) отклоняются от подлежащих списанию в общем порядке более чем на 5%.

<2> Утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.
<3> Утверждены Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

Считаем: данный упрощенный вариант стоит выбирать, если предприятие пищевой промышленности предполагает, что 5%-ный барьер, скорее всего, не будет преодолен. В противном случае в бухгалтерском учете придется постоянно корректировать суммы списанных ТЗР (отклонений).

Пример 5. Изменим условия примера 2. Учетной политикой по бухгалтерскому учету ОАО «Снежинка» установлено, что отклонения в стоимости материалов по окончании отчетного периода (месяца) распределяются на основании удельного веса отклонений, сложившегося на начало отчетного месяца. Разница между списанными и подлежащими списанию на конец отчетного месяца отклонениями списывается в следующем месяце, но только если отклонение составляет более 5%. В мае 2010 г. оно составило менее 5%.

По состоянию на 01.06.2010 отклонения составят 20,8% (78 000 руб. / 375 000 руб. x 100). По окончании отчетного периода, исходя из удельного веса отклонений на начало месяца, подлежат списанию отклонения в размере 129 792 руб. (624 000 руб. x 20,8%). Остаток отклонений по состоянию на 01.07.2010 составляет 45 208 руб. (78 000 + 97 000 — 129 792).

Разница между списанными и подлежащими списанию по итогам июня 2010 г. отклонениями равна 4,71% ((129 792 — 123 950) руб. / 123 950 руб. x 100). Излишнее списание отклонений не является существенным, поэтому в следующем месяце сумму отклонений корректировать не надо.

В июле 2010 г. ОАО «Снежинка» будет списывать отклонения исходя из процента, равного 17,5907 (45 208 руб. / 257 000 руб. x 100).

Распределение по нормативу

Предприятие пищевой промышленности может решить, что ТЗР (отклонения) будут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. Другими словами, сумма подлежащих включению в состав расходов ТЗР (отклонений) будет определяться путем умножения учетной стоимости использованных материалов на норматив. В то же время, если фактические размеры ТЗР (отклонений) отличаются от нормативных размеров, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределительных ТЗР (отклонений) корректируется — увеличивается на недосписанную сумму или уменьшается на сумму, излишне списанную в прошлом месяце (отчетном периоде). Остатки ТЗР (отклонений) на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) ТЗР (отклонений), предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах.

К сведению. Плановые (нормативные) калькуляции представляют собой расчет себестоимости единицы продукции, составленный по отдельным статьям затрат, исходя из норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых затрат и т.д. Эти калькуляции составляются с целью оперативного контроля затрат и наблюдения за рентабельностью продукции. Так, на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях плановые калькуляции составляются, как правило, ежемесячно, а при стабильных условиях производства — за более продолжительные периоды (Методические рекомендации по бухгалтерскому учету и отчетности на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях, утвержденные Минсельхозом), на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности — на год с разбивкой по кварталам (Инструкция по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности, утвержденная Минсельхозпродом 19.03.1996).

Пример 6. Изменим условия примера 4. По состоянию на 01.06.2010 остаток по субсчету 10-1 отсутствует. На основании учетной политики для целей бухгалтерского учета ООО «Хлебный дом» списывает ТЗР по окончании отчетного периода (месяца) по нормативу списания ТЗР, закрепленному в плановой калькуляции. Размер норматива согласно плановой калькуляции на июнь — сентябрь 2010 г. составляет 6%.

Остаток ТЗР по состоянию на 01.07.2010 составляет 480 руб. (8000 руб. x 6%). Следовательно, в июне 2010 г. подлежащая списанию сумма ТЗР равна 7020 руб. (7500 — 480). Фактически в этом месяце нужно было списать ТЗР в размере 7167 руб. (7500 / 180 000 x 172 000), поэтому в июле 2010 г. сумму ТЗР необходимо скорректировать — увеличить на 147 руб. (7167 — 7020).

Счет 16 «Отклонение в стоимости материалов»
 

Счет 16 «Отклонение в стоимости материалов» предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах. Этот счет используется предприятиями, учитывающими материалы на счете 10 «Материалы» и малоценные и быстроизнашивающиеся предметы на счете 12 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» по учетным ценам. Сумма разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей (топлива, минеральных удобрений, семян, кормов, посадочного материала, строительных материалов и др.), исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материалов» со счета 15 «Заготовление и приобретение материалов». Накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материалов» разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывают в дебет счетов учета затрат на производство (издержек обращения) или других соответствующих счетов пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производстве материалов. Аналитический учет по счету 16 «Отклонение в стоимости материалов» ведется по группам материальных ценностей с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений. Счет 16 «Отклонение в стоимости материалов» корреспондирует со счетами: ┌──────────────────────────────────────────────────────┬─────────┐ │ Хозяйственная операция │Коррес- │ │ │пондирую-│ │ │щий счет │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼─────────┤ │ 1 │ 2 │ ├──────────────────────────────────────────────────────┼─────────┤ │ По дебету счета │ │ │ │ │ │Отражение отклонений в стоимости заготовленного сырья,│ 15 │ │приобретенных материалов │ │ │ │ │ │Отражение отклонений на стоимость материальных │ 79 │ │ценностей, переданных подразделениям предприятия, │ │ │состоящим на отдельном балансе │ │ │ │ │ │ По кредиту счета │ │ │ │ │ │Отражение отклонений в стоимости покупных │ 08 │ │оборудования, строительных материалов, израсходованных│ │ │при капитальном строительстве │ │ │ │ │ │Отражение отклонений на стоимость заготовленного │ 15 │ │сырья, приобретенных материалов │ │ │ │ │ │Отражение отклонений в стоимости сырья и материалов, │ 20 │ │израсходованных в основном производстве │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости сырья и материалов, │ 23 │ │израсходованных во вспомогательных производствах │ │ │ │ │ │Отнесение на накладные расходы отклонений в стоимости │ 25, 26 │ │товарно-материальных ценностей │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости материалов, │ 29 │ │израсходованных в обслуживающих производствах и │ │ │хозяйствах │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости строительных │ 30 │ │материалов, израсходованных на некапитальные работы │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости материалов и │ 31 │ │оборудования при подготовке и освоении производства │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости товаров отгруженных │ 45 │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости реализованных прочих │ 48 │ │активов │ │ │ │ │ │Отнесение отклонений в стоимости материальных │ 79 │ │ценностей, переданных подразделениям предприятия, │ │ │состоящим на отдельном балансе │ │ │ │ │ │Отражение отклонений на стоимость недостач и потерь │ 84 │ │сырья, материалов и других ценностей, выявленных при │ │ │инвентаризации, при удорожании (при удешевлении │ │ │дебетуют счет 84 и кредитуют счет 16 методом «красного│ │ │сторно») │ │ └──────────────────────────────────────────────────────┴─────────┘

Способы учета ТЗР

Как организация будет отражать расходы, сопутствующие покупке МПЗ, также обязательно зафиксировать в учетной политике. Возможен выбор учета ТЗР из следующих вариантов:

  1. С использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
  2. С использованием отдельного субсчета на счетах учета МПЗ 10 «Материалы» или 41 «Товары».
  3. Непосредственно включая в фактическую стоимость МПЗ.
  4. На счете 44 «Расходы на продажу» — только для товаров.

Первые три способа применимы как к закупке материалов, так и к закупке товаров. Они вытекают из требования п. 6 ПБУ 5/01 о том, что расходы на доставку и заготовку входят в фактическую стоимость МПЗ. Кроме того, эти 3 способа перечислены в п. 83 Методических указаний, но речь там идет только о материалах. В то же время в инструкции к Плану счетов (утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) в описании 41-го счета говорится о том, что счет 15 для товаров используется так же, как для материалов. Поэтому первые три метода мы объединяем для всех материально-производственных запасов. А вот 4-й метод в силу п. 13 ПБУ 5/01 используется только для товаров. Рассмотрим на примерах применение каждого способа.

Пример 1

ООО «Кассиопея» производит подшипники. Бухучет материалов ведется по плановым ценам. ТЗР включаются в состав отклонений фактической стоимости от плановой. В августе ООО «Кассиопея» закупило 120 т сталепроката по 33 400 руб. за тонну, итого 4 008 000 руб. (вкл. НДС 18% — 611 390 руб.). За доставку этого сырья было заплачено 87 000 руб. (вкл. НДС 18% — 13 271 руб.). Плановая стоимость тонны сталепроката — 27 000 руб.

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена покупная стоимость сталепроката

3 396 610

Отражен НДС по сталепрокату

611 390

Отражены расходы по доставке

73 729

Отражен НДС по доставке

13 271

Оприходован сталепрокат по учетной цене

3 240 000

(120 × 27 000)

Списано превышение фактической стоимости над учетной в конце месяца

230 339

(3 396 610 + 73 729 – 3 240 000)

Пример 2

ООО «Орион» производит детали для станков. Учет сырья ведется по фактическим ценам, для ТЗР предусмотрен отдельный субсчет. ООО «Орион» оприходовало 170 т металлопроката по 67 000 руб., общая сумма — 11 390 000 руб., вкл. НДС 18% — 1 737 458 руб. Расходы на доставку составили 156 000 руб., вкл. НДС 18% — 23 797 руб. Поставка была осуществлена экстренно для подготовки нового заказа. Поэтому предприятие отправило в командировку сотрудника, который договорился о дополнительных объемах и заключил дополнительное соглашение с поставщиком. Расходы на командировку составили 37 500 руб.

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена покупная стоимость металлопроката

9 652 542

Отражен НДС по металлопрокату

1 737 458

Отражена доставка в стоимости сырья на отдельном субсчете «ТЗР по сырью и материалам»

132 203

Отражен НДС по доставке

23 797

Отражены расходы на командировку в составе ТЗР

37 500

Третий способ учета подойдет тем организациям, которые используют мало разных видов материалов. Применение данного способа показано в примере 3.

Пример 3

ООО «Малая Медведица» фасует один вид меда для розничной продажи. В августе у пчеловодов было закуплено 1 750 кг меда на сумму 875 000 руб., без НДС. На доставку было потрачено 75 000 руб. Заработная плата экспедитора, который осуществляет закупку и сопровождает груз, за август оказалась равной 67 000 руб., социальные взносы на его зарплату — 20 234 руб. ТЗР в ООО «Малая Медведица» учитывают на счете учета материалов, непосредственно включая в их стоимость.

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена покупная стоимость меда

875 000

Отражены транспортные расходы

75 000

Отражена зарплата экспедитора

67 000

Начислены социальные взносы на зарплату экспедитора

20 234

Четвертый способ может быть выбран торговыми организациями (п. 13 ПБУ 5/01), а также при учете товаров неторговыми организациями, то есть теми, которые ведут торговую деятельность помимо других активностей (п. 227 Методических указаний).

Пример 4

ООО «Большая Медведица» является дистрибьютором электронной техники. В августе было закуплено 300 телевизоров одной марки на сумму 1 650 000 руб., вкл. НДС 18% — 251 695 руб. Затраты на доставку составили 57 000 руб., вкл. НДС 18% — 8 695 руб.

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Оприходована техника

1 398 305

Отражен входящий НДС по технике

251 695

Отражены транспортные расходы

48 305

Отражен входящий НДС по доставке

8 695

Способы списания ТЗР

Когда ТЗР учитываются отдельно от стоимости самих МПЗ (все способы учета, кроме третьего), встает вопрос, в каком размере их списывать при использовании или продаже запасов, к которым относятся эти сопутствующие расходы. Для целей бухучета способ распределения ТЗР между использованными/проданными материалами/товарами и оставшимися на складе организация выбирает самостоятельно и закрепляет в учетной политике.

Для первых двух способов учета ТЗР целесообразно воспользоваться рекомендацией п. 87 Методических указаний. Тогда отклонения или ТЗР списываются в пропорции к учетной стоимости материалов, с использованием указанных ниже формул.

К = (ТЗР0 + ТЗР1) / (МПЗ0 + МПЗ1) × 100,

ТЗР2 = К × МПЗ2,

где:

К — процент списания отклонения;

ТЗР0 — остаток суммы отклонения на начало месяца;

ТЗР1 — сумма отклонения за месяц;

МПЗ0 — остаток материалов на начало месяца по учетной стоимости;

МПЗ1 — сумма поступивших материалов за месяц по учетной стоимости;

ТЗР2 — сумма отклонений, списываемых на затраты;

МПЗ2 — сумма материалов по учетной цене, списываемая на затраты.

Для рассмотренных выше примеров покажем списание ТЗР по этому методу.

Пример 1 (продолжение)

На начало августа остаток материалов равен 880 000 руб., остаток отклонений — 46 000 руб. Списано в производство 140 т сталепроката. Списание сталепроката и соответствующих ТЗР в составе отклонений в учете будет отражено следующими проводками:

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Списан сталепрокат в производство по учетной цене

3 780 000 (140 × 27 000)

Списано отклонение по переданным в производство 140 т сталепроката

253 260

К = (46 000 + 230 339) / (880 000 + 3 240 000) × 100 = 6,7%.

Сумма отклонений, списываемых на затраты:

ТЗР2 = 6,7% × 3 780 000 = 253 260 руб.

Для третьего способа учета ТЗР их распределение неактуально, поскольку эти расходы уже включены в стоимость материалов. А вот при четвертом способе учета ТЗР (в составе расходов на продажу) организация может выбрать один из путей их списания:

  • полностью списывать на себестоимость;
  • распределять между проданными товарами и оставшимися на складе.

Такой выбор дан в инструкции к Плану счетов, утвержденному приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (правила использования 44-го счета). При распределении можно воспользоваться, например, формулами, приведенными в ст. 320 НК РФ:

К = (Р0 + Р1) / (Т1 + Т2) × 100,

Р2 = К × Т2,

где:

К — % расходов на продажу, которые приходятся на остаток товаров в конце месяца;

Р0 — расходы на продажу, относящиеся к остатку товаров на начало месяца;

Р1 — расходы на продажу текущего месяца;

Т1 — стоимость приобретения товаров, проданных в текущем месяце;

Т2 — стоимость приобретения товаров, не реализованных на конец месяца;

Р2 — расходы на продажу, относящиеся к остатку нереализованных товаров на конец месяца;

Т2 — стоимость приобретения товаров, не реализованных на конец месяца.

Пример 4 (продолжение)

Себестоимость товаров, проданных за август, равна 1 830 000 руб. Остаток товаров на начало месяца насчитывал 540 000 руб., на 44-м счете входящее сальдо составляло 13 400 руб.

Стоимость приобретения товаров, не реализованных на 31 августа:

540 000 + 1 398 305 – 1 830 000 = 108 305 руб.

К = (13 400 + 48 305) / (1 830 000 + 108 305) × 100 = 3,18%.

Коммерческие расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на 31 августа:

108 305 × 3,18% = 3 444 руб.

Коммерческие расходы, списанные на себестоимость:

13 400 + 48 305 – 3 444 = 58 261 руб.

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена себестоимость реализованных товаров

1 830 000

Списаны транспортные расходы за месяц

90-й субсчет «Коммерческие расходы»

58 261

Для списания расходов на продажу целесообразно выделить отдельный субсчет, это облегчит заполнение отчетности.

Нововведение 2016: ТЗР при упрощенных способах ведения бухучета

П. 4 ст. 6 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ перечисляет организации, которые могут использовать упрощенные способы ведения бухучета:

  • организации, относящиеся к малому предпринимательству;
  • некоммерческие структуры;
  • участники проекта «Сколково».

Подробнее о нюансах упрощенного учета читайте в статье «Особенности бухгалтерского учета на малых предприятиях».

Для таких организаций приказом Минфина РФ от 16.05.2016 № 64н в ПБУ 5/01 введены новые пункты 13.1–13.3. Разберем их содержание по порядку:

  1. Всем упрощенцам дается возможность включать ТЗР сразу в расходы по обычным видам деятельности.
  2. Микропредприятие может списать на расходы сразу и купленные МПЗ. Остальные имеют на это право только при наличии несущественных остатков МПЗ на конец месяца.
  3. Если купленные МПЗ и относящиеся к ним ТЗР будут использоваться в административных целях, то их можно также списать сразу на расходы по обычным видам деятельности.

Пример 5

Если бы ООО «Малая Медведица» из примера 3 использовало упрощенные способы ведения учета, то операции были бы отражены следующим образом:

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена покупка меда у пчеловодов

875 000

Отражены транспортные расходы

75 000

Отражена зарплата экспедитора

67 000

Начислены социальные взносы на зарплату экспедитора

20 234

Пример 6

Если бы ООО «Малая Медведица» из примера 3 было микропредприятием и использовало упрощенные способы ведения учета, то операции были бы отражены следующим образом:

Описание

Дт

Кт

Сумма, руб.

Отражена покупка меда у пчеловодов

875 000

Отражены транспортные расходы

75 000

Отражена зарплата экспедитора

67 000

Начислены социальные взносы на зарплату экспедитора

20 234

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *