Как перевести основное средство в материалы

Содержание

Стоимость полученного компанией имущества определяется по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на объект в двух случаях:

  • если активы достались фирме при реорганизации как правопреемнику (п. 2.1 ст. 252 НК);
  • основное средство является вкладом в уставной капитал (п. 1 ст. 277 НК).

При этом далеко не все имущество, признаваемое в налоговом учете в качестве основных средств, изначально стоит баснословных денег. У каждой компании на балансе достаточно и недорогих ОС — компьютеров, различной оргтехники, мебели и т.п. Остаточная стоимость таких активов уже после непродолжительного периода начисления амортизации будет ниже 20 000 рублей. Получая подобный объект при реорганизации или в качестве вклада в уставный капитал, фирма сталкивается со следующей дилеммой. С одной стороны, данное имущество прежде уже было причислено к амортизируемому, с другой — характеристики актива вроде бы позволяют отнести его к материалам, поскольку он не отвечает требованиям пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса. Понятно, что, сохранив за полученным объектом статус основного средства, компания вынуждена продолжить и начисление амортизации по нему, а, признав актив материалом, сможет единовременно списать его на расходы.

Выгодная разница

Разница представленных подходов очевидна. Хотя, конечно, она может показаться малозначительной, если речь идет о внесении в уставной капитал компании одного единственного компьютера с остаточной стоимостью, к примеру, 12 000 рублей и оставшимся сроком полезного использования 6 месяцев. Однако все ощутимо меняется, когда полученное фирмой имущество насчитывает не один десяток подобных малоценных объектов. Подобная ситуация особенно актуальна в случае реорганизации. Для наглядности приведем пример.

Пример 1

ООО «Цифирь» в марте 2008 года в качестве вклада в уставной капитал получила и сразу ввела в эксплуатацию компьютер с остаточной стоимостью 12 000 рублей и оставшимся сроком полезного использования 6 месяцев.

Вариант 1 — ЭВМ учитывается в составе ОС.

Сумма амортизации за II квартал составит:
12 000 руб.: 6 мес. × 3 мес. = 6000 рублей

Кроме того, поскольку компьютер учитывается в составе ОС, он облагается налогом на имущество. Допустим, что в регионе ООО «Цифирь» ставка налога на имущество установлена на уровне 2 процентов. Тогда сумма авансового платежа по налогу на имущество за полугодие по полученному объекту составит 25,71 рублей ((0 + 0 + 0 + 12 000 руб. + 10 000 руб. + 8000 руб. + 6 000) : 7 × 2% × ¼).

Налог на имущество признается расходом фирмы, следовательно, во II квартале фирма уменьшает налог на прибыль на 1446,17 рубля ((6000 руб. + 25,71 руб.) × 24%).

Вариант 2 — ЭВМ учитывается в составе материалов.

В момент ввода компьютера в эксплуатацию фирма признает расход в размере 12 000 рублей. Объект обложения налогом на имущество отсутствует. Налог на прибыль уменьшается на 2880 рублей (12 000 руб. × 24%).

Таким образом, при втором варианте фирма не только быстрее учитывает в расходах стоимость малоценных ОС, но и экономит на налоге на имущество.

Очевидно, что второй вариант учета малоценных активов принесет компаниям большую налоговую выгоду. Причем ее размеры будут прямо пропорционально зависеть от количества малоценных активов, которые достались фирме. Представьте, что компания получила не один компьютер, а, к примеру, полсотни — порядок цифр сразу изменится в разы. Однако у каждой налоговой выгоды есть обратная сторона — налоговые риски.

Взвесим «за»…

Как мы уже упоминали, в налоговом учете стоимость имущества, полученного при реорганизации и в качестве вклада в уставный капитал, определяется по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на объекты. В бухгалтерском же учете основные средства, внесенные в уставный капитал, оцениваются по первоначальной стоимости в виде их денежной оценки, которая согласовывается между учредителями фирмы (п. 9 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Однако как быть с ОС, доставшимися компании-правопреемнику при реорганизации, данное положение по бухгалтерскому учету ответа не дает. Подсказку можно найти в пункте 7 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утверждены приказом Минфина от 20 мая 2003 г. № 44н). Он гласит буквально следующее: оценка передаваемого при реорганизации имущества производится по согласованной учредителями стоимости — по остаточной, текущей рыночной, либо по иной стоимости. Данная оценка отражается в передаточном акте, откуда и берет сведения возникшая в ходе реорганизации компания для составления вступительной бухгалтерской отчетности (п. 18, 24 Методических указаний). Иными словами, учитывая, что и в том и в другом случае учредителям позволено менять стоимостную оценку основных средств, можно сделать вывод, что в бухгалтерском учете полученное фирмой в качестве вклада в УК или при реорганизации имущество является для нее совершенно новым объектом. Следовательно, у компании нет оснований продолжать начисление амортизации по нему, если он подпадает под действие пункта 5 ПБУ 6/01, то есть если его стоимость не превышает 20 000 рублей. Вполне закономерно перенести ту же логику и на налоговый учет. Если остаточная стоимость полученного компанией актива не превышает стоимостного предела, установленного статьей 256 Налогового кодекса, то и причин причислять его к амортизируемому имуществу нет. А о необходимости продолжать в подобной ситуации начисление амортизации, руководствуясь лишь примером бывшего собственника, Налоговый кодекс умалчивает.

…и «против»

К сожалению, специалисты главного финансового ведомства явно подобную точку зрения не разделяют. Об этом наглядно свидетельствует письмо Минфина от 1 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/241. Как считают финансисты, единовременное списание в налоговом учете основных средств, остаточная стоимость которых менее 20 000 рублей, в любом случае неправомерно. Основанием для подобного вывода экспертов Министерства финансов послужил пункт 14 статьи 259 Налогового кодекса. В нем, в частности, указано, что фирма, получившая в виде взноса в УК или при реорганизации объект основных средств, бывший в употреблении, вправе определить срок его полезного использования как разницу между СПИ, установленным бывшим собственником, и периодом времени, в течение которого актив уже эксплуатировался. Опираясь на данную норму, представители главного финансового ведомства пришли к выводу, что если у передающей стороны имущество учитывалось в составе амортизируемого, то и принимающая фирма должна поступать аналогичным образом вне зависимости от остаточной стоимости данного актива и оставшегося срока полезного использования. Причем такую точку зрения представители главного финансового ведомства высказывают не впервые (письмо Минфина от 12 мая 2005 г. № 07-05-06/138). Вместе с тем подобную позицию финансистов можно признать достаточно шаткой, поскольку приведенная ими норма Кодекса напрямую не запрещает включение доставшихся фирме ОС в состав материалов, если их стоимость не превышает 20 000 рублей. Она лишь дает право компаниям уменьшать срок их полезного использования на период фактической эксплуатации.

И все же исключить вероятность возникновения разногласий с налоговиками по данному вопросу нельзя. Тем более что хорошо известно настороженное отношение ревизоров к резкому увеличению расходов фирмы. А уж если контролеры заподозрят, что реорганизация произведена исключительно с целью налоговой экономии при единовременном списании малоценных ОС, то без судебного разбирательства уж точно не обойдется.

С. Котова, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Превращение товара в ОС

Марина Балахонцева

Журнал «Расчет» № 3/2009

Дополнительный выпуск «Практическая бухгалтерия».
Подготовлен специально для журнала «Расчёт»
при участии экспертов журнала «Практическая бухгалтерия»

Недавно приобретенный для продажи товар может пригодиться фирме в ее деятельности. Правда, при этом имущество поменяет статус на «основное средство», и порядок его учета придется скорректировать. О том, как превратить товар в ОС, рассказала Марина Балахонцева, аудитор аудиторско-консалтинговой группы «ИНТЕК».

Как звать тебя, актив?

Порой компаниям требуется использовать для собственных нужд приобретенные для последующей перепродажи активы. Организация вправе учесть актив в составе основных средств (далее ОС), только если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Одно из них таково: фирма не должна планировать последующую перепродажу купленного объекта. В свою очередь товары являются частью материально-производственных запасов (далее МПЗ), которые приобретены или получены от третьих лиц и предназначены для продажи (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). Таким образом, квалифицировать актив в качестве объекта ОС или товара можно в зависимости от того, намерена ли организация на дату оприходования объекта впоследствии его перепродавать.

Бумажная «оправа»

Для учета товаров согласно Плану счетов предназначен счет 41 «Товары». При поступлении такие активы отражаются по дебету счета 41 с корреспонденцией счетов учета расчетов, поскольку в тот момент еще нет информации о том, что фирма будет использовать эти объекты для собственных нужд.

Допустим, руководство фирмы приняло решение применить имущество, ранее учтенное на счете 41, в деятельности организации. Значит, актив придется переквалифицировать в соответствии с целью использования. Здесь порядок учета зависит от положений учетной политики компании. Поскольку объект уже не предназначен для перепродажи, то он отвечает условиям п. 4 ПБУ 6/01 и может быть учтен в составе ОС, либо в составе МПЗ (в зависимости от выбранного метода учета малоценных активов).

На основании решения руководителя (приказ, распоряжение) следует оформить документ, подтверждающий факт перевода актива из состава товаров в состав ОС. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Так как унифицированной формы для отражения рассматриваемых операций не предусмотрено, фирме придется самостоятельно ее разработать в соответствии с требованиями ст. 9 Закона № 129-ФЗ и закрепить это в учетной политике.

Учет операции «миграция»

После того как все формальности соблюдены, нужно отразить по дебету счета 08 и кредиту счета 41 перевод актива из состава товаров в группу ОС. Затем на счете 08 формируют первоначальную стоимость и переводят объект на счет 01. Данная величина определяется исходя из суммы фактических затрат на его приобретение. B нашем cлyчae oнa бyдeт paвнa eгo cтoимocти, которая была уплачена пpoдaвцy и учтена нa cчeтe 41 (п. 7, 8 ПБУ 6/01). Дaлee cтoимocть ОС cпиcывaeтcя нa зaтpaты чepeз нaчиcлeниe aмopтизaции в тeчeниe вceгo cpoкa пoлeзнoгo иcпoльзoвaния.

Типовой схемой корреспонденция счета 41 и счета 08 не предусмотрена в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. В таком случае предприятия могут дополнять перечень операций самостоятельно. Разработанную схему корреспонденции следует закрепить в учетной политике. Этого требует п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

внимание

Минфин РФ считает, что переводить внеоборотные активы в оборотные, то есть прекратить использовать ОС и реализовать его, нельзя (письмо Минфина от 19 декабря 2006 г. № 07-05-06/302). Финансисты указали, что объект классифицируется первоначально в момент оприходования, поэтому объекты ОС, которые относятся к внеоборотным, не могут отражаться в бухгалтерской отчетности в составе оборотных активов.

Два шаблона для вычета

При переводе объекта из товаров в состав ОС очень интересная ситуация складывается с вычетом по НДС. Так, НК РФ разрешает применить вычет по налогу при покупке основных средств только после того, как они приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Но что значит поставить ОС на учет для целей применения вычета? Оприходовать его на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» или же перевести на счет 01 «Основные средства»?

Одни эксперты, в том числе и налоговые инспекторы, считают, что под принятием к учету основного средства подразумевается ввод его в эксплуатацию. По их мнению, речь в п. 1 ст. 172 НК РФ идет о принятии актива в состав ОС, а не просто о постановке его на учет. Таким образом, НДС можно поставить к вычету только после того, как в бухгалтерском учете будет сделана следующая проводка:

Дебет 01 Кредит 08 — основное средство введено в эксплуатацию.

Эта позиция основана на инструкции по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. В ней сказано, что «основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01». Из этого делается вывод, что пока актив не попал на данный счет, он не считается основным средством.

Плюс к этому специалисты ссылаются еще и на ПБУ 6/01 «Учет основных средств». П. 4 этого документа гласит, что «при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств» необходимо, чтобы они уже применялись в производственной деятельности или требовались для управленческих нужд организации. Естественно, использоваться они могут только после ввода в эксплуатацию, что отражается записью по дебету счета 01 и кредиту счета 08.

Вторая позиция экспертов основана на том, что под принятием на учет понимается оприходование объекта независимо от наименования счета (постановление ФАС Московского округа от 22 июля 2002 г. по делу № КА-А40/5624-02). Дело в том, что бухучет — это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации, в том числе об имуществе компании (статья 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Не введенное в эксплуатацию ОС уже является имуществом и числится на балансе фирмы. Кроме того, счет 08 — это счет бухучета. То есть нельзя сказать, что актив не принят к учету, если он числится на счете 08. Да, основным средством он еще не считается, но приобретен он в качестве ОС (а не того же товара для перепродажи) и принят на учет. Верность этой позиции подтверждает и многочисленная судебная практика.

Итак, если следовать первой позиции, то НДС, принятый к вычету в периоде приобретения товара, следует восстановить к уплате в бюджет в периоде его перевода в состав ОС, и вновь включить в вычеты в периоде отражения проводки Дебет 01 Кредит 08. Если это произойдет в одном периоде, то восстанавливать данный налог не имеет смысла, т. к. налоговых рисков нет.

Если же следовать позиции судов, то организация может не восстанавливать НДС в любом случае, т.к. изначально он был принят к вычету по приобретенному товару, а в дальнейшем объект был отражен на счете 08, т. е. поставлен на учет.

Про ОС по ПБУ.

Здания, помещения, оборудование, автомобили, другие активы, предназначенные для использования в производстве, при выполнении работ, оказании услуг, сдаче в аренду, для управленческих нужд организации в течение продолжительного периода времени (более 12 месяцев), отражаются в бухгалтерском учете в качестве основных средств (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как товары на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность, основными средствами не признаются. Активы, предназначенные для продажи, являются частью МПЗ (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).

Отражение актива в составе ОС означает, что его стоимость списывается на расходы в течение срока полезного использования путем начисления амортизации. Правила такие. Начисление амортизационных отчислений:

  • начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта ОС к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения его стоимости либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

  • прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта ОС либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

  • не приостанавливается в течение срока полезного использования объекта ОС, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. На консервацию переводятся, как правило, объекты ОС, находящиеся в определенном технологическом комплексе или имеющие законченный цикл технологического процесса (п. 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств);

  • производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

На основании п. 29 ПБУ 6/01 объект ОС подлежит списанию с бухгалтерского учета при следующих обстоятельствах:

1) выбытие в таких случаях, как:

  • продажа;

  • прекращение использования вследствие морального или физического износа;

  • ликвидация при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;

  • передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд;

  • передача по договору мены, дарения;

  • внесение в счет вклада по договору о совместной деятельности;

  • выявление недостачи или порчи активов при их инвентаризации;

  • частичная ликвидация при выполнении работ по реконструкции;

2) неспособность приносить экономические выгоды (доход) в будущем (когда объект постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо управленческих нужд организации).

Проблематика.

В нашем случае на момент принятия решения о продаже ОС выбытия объекта не происходит, при этом он в будущем должен принести экономические выгоды (доход) в результате совершения сделки купли-продажи, а не в результате использования для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг или управленческих нужд организации. Таким образом, актив перестает отвечать условиям его признания в бухгалтерском учете в качестве объекта ОС и становится по сути товаром. Сложность же заключается в том, что нормативными правовыми актами по бухучету не предусмотрен порядок переквалификации основных средств по причине изменения модели получения будущих экономических выгод.

Условия для переквалификации ОС.

Каким образом поступать в подобных случаях (когда по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухучета не установлены способы ведения бухгалтерского учета), прописано в п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», введенном Приказом Минфина РФ от 28.04.2017 № 69н.

Итак, организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ ведения бухучета, исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. Для этих целей следует последовательно использовать следующие документы:

  • международные стандарты финансовой отчетности;

  • положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;

  • рекомендации в области бухгалтерского учета.

По международным стандартам активы, классифицированные как внеоборотные, реклассифицируются в оборотные активы в момент, когда они удовлетворяют критериям классификации в качестве активов, предназначенных для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

Основное правило такое:

Организация должна классифицировать внеоборотный актив (или выбывающую группу) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования.

Для этого актив (или выбывающая группа) должен быть в наличии для немедленной продажи в его текущем состоянии исключительно на условиях обычных и общепринятых при продаже таких активов, и его продажа должна быть высоковероятной. Продажа считается высоковероятной при следующих обстоятельствах:

  • за реализацию плана по продаже актива взялось руководство соответствующего уровня;

  • принимаются активные меры по поиску покупателя и выполнению плана;

  • активно ведутся действия по продаже актива по цене, которая является обоснованной в сравнении с его текущей справедливой стоимостью;

  • ожидается, что продажа будет закончена в течение одного года с даты реклассификации ОС в оборотный актив. Под влиянием событий или обстоятельств, не контролируемых организацией, период завершения продажи может превысить годичный срок при условии, что план по продаже актива остается в силе;

  • действия по выполнению плана по продаже указывают на то, что значительные изменения в плане или его отмена маловероятны;

  • вероятность одобрения сделки акционерами (если таковая требуется в соответствующей юрисдикции) высока.

Таким образом, основное средство, в отношении которого принято решение о его продаже, переквалифицируется в оборотный актив в том случае, если оно имеется в наличии для немедленной продажи в его текущем состоянии, продажа запланирована на обычных и общепринятых условиях и таковая (продажа) высоковероятна. Как следствие, амортизировать подобный внеоборотный актив, пока он классифицируется как предназначенный для продажи, не нужно (п. 25 МСФО (IFRS) 5). Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем переквалификации объекта ОС.

Обратите внимание:

Проектом ФСБУ «Основные средства» предусмотрено, что данный стандарт не подлежит применению в отношении объектов, использование которых прекращено и возобновление использования которых не предполагается в связи с принятием решения об их продаже. В случае изменения способа получения экономических выгод от ранее признанного основного средства так, что оно больше не характеризуется совокупностью признаков для его учета в качестве ОС, организация должна переклассифицировать его в другой соответствующий актив.

Согласно проекту ФСБУ «Запасы» именно этот стандарт нужно будет применять для учета внеоборотных активов (за исключением финансовых активов), использование которых прекращено и возобновление использования которых не предполагается в связи с принятием решения об их продаже (долгосрочные активы к продаже).

Оценка актива при переклассификации ОС.

В соответствии с п. 15 МСФО (IFRS) 5 организация должна оценивать внеоборотный актив, классифицированный как предназначенный для продажи, по балансовой стоимости или справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (выбирается наименьшая величина). Для знания того, что следует понимать под этими стоимостями, следует ориентироваться на следующие определения из МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Термин

Определение

Балансовая стоимость

Сумма, в которой актив признается после вычета сумм накопленной амортизации и накопленных убытков от его обесценения

Убыток от обесценения

Сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму

Возмещаемая сумма

Большее из двух значений: справедливая стоимость актива за вычетом затрат на продажу или ценность его использования

Справедливая стоимость

Цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки

В то же время в проекте ФСБУ «Запасы» указано: себестоимостью долгосрочных активов к продаже на момент переклассификации соответствующих внеоборотных активов считается балансовая стоимость переклассифицированных внеоборотных активов.

С учетом изложенного и положений ПБУ 6/01 внеоборотный актив, классифицированный как предназначенный для продажи, можно оценивать по балансовой стоимости, которая представляет собой первоначальную стоимость или текущую (восстановительную) стоимость (в случае проведения переоценки) ОС за минусом суммы накопленной амортизации.

После переквалификации внеоборотного актива может быть проведена его оценка с целью доведения его стоимости до чистой стоимости продажи (справедливая стоимость минус затраты на продажу). Это предусмотрено и ПБУ 5/01, и проектом ФСБУ «Запасы».

ПБУ 5/01

ФСБУ «Запасы»

Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости

Если сформированная в бухгалтерском учете стоимость запасов превышает их чистую стоимость продажи, запасы уцениваются до чистой стоимости продажи. Признаками возможного превышения текущей стоимости запасов над их чистой стоимостью продажи являются среди прочего:

  • моральное устаревание запасов;

  • потеря ими своих первоначальных качеств;

  • снижение их рыночной стоимости;

  • сужение рынков сбыта запасов и др.

Если чистая стоимость продажи ранее уцененных запасов повышается, такие запасы дооцениваются до их чистой стоимости продажи, но не выше их себестоимости (только в пределах ранее признанной уценки)

Таким образом, при необходимости стоимость долгосрочного актива к продаже может быть оценена на отчетную дату с учетом чистой стоимости продажи, разница в виде превышения фактической себестоимости над чистой стоимостью продажи – это резерв по снижение стоимости материальных ценностей, формируемый за счет финансовых результатов. В бухгалтерском учете в данном случае делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей».

Долгосрочный актив к продаже в отчетности.

Согласно п. 38 МСФО (IFRS) 5 организация должна представлять внеоборотный актив, классифицированный как предназначенный для продажи, отдельно от других активов в отчете о финансовом положении (у нас это бухгалтерский баланс). Аналогичное правило закреплено и в проекте ФСБУ «Запасы»:

К сведению:

Долгосрочные активы к продаже учитываются в качестве оборотных активов обособленно от запасов.

Если критерии для переквалификации ОС в товар были удовлетворены после отчетного периода, организация не должна классифицировать внеоборотный актив как предназначенный для продажи в выпускаемой за тот период финансовой отчетности. Однако если это произошло после отчетного периода, но до утверждения финансовой отчетности к выпуску, то организация должна раскрыть в примечаниях следующую информацию (п. 12 МСФО (IFRS) 5):

  • описание внеоборотного актива;

  • описание фактов и обстоятельств, ведущих к предполагаемому выбытию, ожидаемый способ и срок выбытия.

И еще один момент. В отчетах о финансовом положении за предыдущие периоды не нужно реклассифицировать или корректировать суммы, представленные по внеоборотным активам, классифицированным как предназначенные для продажи в текущем периоде (п. 40 МСФО (IFRS) 5).

По поводу бухгалтерского счета, который необходимо выбрать для учета долгосрочных активов к продаже… С одной стороны, внеоборотный актив переводится в состав оборотных активов, с другой – в отчетности он должен быть отражен обособленно от других оборотных активов. Специального синтетического счета для учета представленных активов План счетов не содержит, вводить свой нецелесообразно по следующей причине.

К сведению:

Для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов.

С субсчетами к уже имеющимся синтетическим счетам все намного проще.

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета.

Для учета внеоборотных активов, классифицированных как предназначенные для продажи, можно использовать счет 41 «Товары», введя к нему дополнительный субсчет, допустим 41-5 «Долгосрочные активы к продаже».

Пример:

Организация в сентябре 2017 года закрыла одну из торговых точек, в связи с чем принято решение о продаже помещения, балансовая стоимость которого по состоянию на 30.09.2017 составляет 1 580 000 руб. (2 500 000 (первоначальная стоимость) – 920 000. (накопленная сумма амортизации)). Ожидается, что помещение будет продано за 5 000 000 руб., затраты по подготовке к продаже составят 500 000 руб., поэтому резерв под снижение стоимости актива создавать не нужно.

Помещение продано в феврале 2018 года за 5 428 000 руб., в том числе НДС – 828 000 руб. (в этом же месяце зарегистрирован переход права собственности к покупателю), затраты по подготовке к продаже составили 480 000 руб.

К синтетическому счету 01 «Основные средства» организацией открыты дополнительные субсчета:

  • 01-1 «Основные средства, находящиеся в эксплуатации»;
  • 01-3 «Основные средств, подлежащие переквалификации в оборотные активы».

Продажа помещений для организации не является основной деятельностью.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи:

Отражение перевода основного средства в материалы

При обнаружении ошибки, необходимо сделать корректирующие проводки, используя счёт 401.10.172 «Доходы от операций с активами»:

Дебет 0 401 10 172 Кредит 0 101 ХХ 310 – списано имущество, ошибочно отнесённое к основным средствам (КОСГУ 310 по кредиту используйте для того, чтобы не было искажения оборотов в отчётности)

Дебет 0 104 ХХ 410 Кредит 0 401 10 172 – списана начисленная ранее амортизация.

Для восстановления в учёте материальных ценностей, используйте счёт 401.10.180 «Прочие доходы»:

Дебет 0 105 36 340 Кредит 0 401 10 180

Исправительные проводки оформите Бухгалтерской справкой (ф. 0504833). В справке отразите: обоснование внесения исправлений, наименование исправляемого регистра бухучета (журнала операций), его номер (при наличии), период, за который он составлен.

На основании справки (ф. 0504833) внесите записи в журнал по прочим операциям (ф. 0504071).

Порядок исправления ошибок более подробно прописан в рекомендации, закрепите его в Учётной политике.

Рекомендации, приведённые в обосновании, используйте по аналогии.

Обоснование

Как исправить ошибки в учете основных средств: пять ситуаций из практики

Ошибки в учете основных средств влияют на достоверность отчетности. Например, если завысите или занизите стоимость, учтете объект не на том счете или неправильно определите амортизационную группу. Если вовремя не обнаружите и не исправите ошибку, заплатите штраф.

Статья поможет исправить ошибки в учете основных средств по новым правилам. В ней рассмотрим пять частых ошибок из практики и приведем десять примеров, как исправить ошибку до или после сдачи бухгалтерской отчетности.

Как исправить ошибки в бухучете

Порядок действий, когда исправляете ошибку, зависит: от даты, когда она обнаружена, и от того, надо ли править регистры бухучета. Чтобы выбрать способ исправления, определите, нужна ли правка журналов операций. Правки в журналы операций за прошедший месяц не вносите. Все уточнения отразите в том месяце, когда нашли ошибку.

Алгоритм действий, чтобы исправить ошибку
до сдачи отчетности после сдачи отчетности
не нужна правка в журнале операций нужна правка в журнале операций отчетность не утверждена отчетность утверждена
1. зачеркните в регистре бухучета неправильные суммы или текст тонкой чертой 1. исправьте ошибку последним днем отчетного периода 1. исправьте ошибку последним днем отчетного периода 1. исправьте ошибку в день, когда ее обнаружили
2. напишите «Исправлено» на полях рядом с этой строкой 2. сторнируйте или сделайте дополнительную проводку 2. сторнируйте или сделайте дополнительную проводку 2. сторнируйте или сделайте дополнительную проводку
3. подпишите у главбуха место исправления 3. оформите Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) 3. оформите Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) 3. оформите Бухгалтерскую справку (ф. 0504833)
4. отразите в журнале операций текущего месяца 4. отразите в журнале операций текущего месяца 4. отразите в журнале операций текущего месяца
5. отразите информацию об ошибке в текстовой части пояснительной записки

Ситуация 1: ошиблись в счете учета

Комиссия по приемке и выбытию нефинансовых активов учреждения, когда принимает имущество, допускает пересортицу основных средств. Причина ошибки – неверноустановлена группа или вид имущества, а бухгалтером – определен счет бухучета. Рассмотрим на примерах, как бухгалтеру исправить эту ошибку в учете ОС.

Как исправить ошибку после сдачи отчетности

Пример, если ошиблись в счете учета ОС

Учреждение «Альфа» 20 декабря 2016 года купило телефон стоимостью 4000 руб. Бухгалтер ошибочно списал его стоимость на текущие расходы на счет 0.401.20.221 «Расходы на услуги связи». Главбух обнаружил ошибку бухгалтера 15 марта 2017 года. Отчетность еще не утверждена. Главбух согласовал с учредителем, что внесет информацию об ошибке в Пояснительную записку. Бухгалтер оформил Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) и сделал дополнительную запись в учете 31 марта 2017 года:

Дебет счета Кредит счета Сумма, руб.
20 декабря 2016 года
1. Начислены расходы на телефон 0.401.20.221 0.101.34.410 4000
31 марта 2017 года
1. Поставлен на учет телефон 0.101.34.310 0.401.10.180 4000
2. Доначислена амортизация 0.401.10.172 0.104.34.410 4000

Ситуация 2: ОС ошибочно учтено в составе МЗ

Когда комиссия по приемке и выбытию нефинансовых активов учреждения принимает имущество, она ошибочно определяет основные средства в состав материальных запасов. Такую ошибку учреждение находит при инвентаризации или ее обнаруживают контрольные органы. Рассмотрим на примерах, как бухгалтеру отразить в учете перемещение имущества.

Как исправить ошибку после сдачи отчетности

Пример, если неправильно включили ОС в амортизационную группу

Учреждение «Альфа» 8 ноября 2016 года купило принтер стоимостью 15 000 руб. Бухгалтер включил его в третью амортизационную группу со сроком полезного использования 60 месяцев. А нужно было включить принтер во вторую амортизационную группу, срок полезного использования – 36 месяцев. Главбух обнаружилошибку 21 июня 2017 года. Отчетность еще не утверждена. Главбух согласовал с учредителем, что внесет информацию об ошибке в Пояснительную записку годовой отчетности. Бухгалтер оформляет Бухгалтерскую справку (ф. 0504833) и делает в учете проводки последним днем текущего месяца – 30 июня:

Основным средствам в товары путь закрыт!

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 6 мая 2016 г.

Содержание журнала № 10 за 2016 г.Е.О. Калинченко, экономист-бухгалтер

Цели, которые преследуют организации, переводя неиспользуемые ОС в состав товаров, и последствия такого перевода

Случается, что организация перестает использовать основное средство и не собирается эксплуатировать его в дальнейшем, а планирует продать. В такой ситуации у бухгалтера (руководства компании) возникают мысли о переводе этого актива в товары как не отвечающего критериям основного средства. Но не стоит спешить с воплощением этой идеи в жизнь. Ведь только на первый взгляд это сулит выгоды (взять хотя бы снижение налога на имущество). А при внимательном рассмотрении обнаруживаются неожиданные препятствия…

ЦЕЛЬ 1. Уменьшить сумму налога на имущество

Налог на имущество организации платят исходя из среднегодовой стоимости основных средств (за рядом исключений) по данным бухучетапп. 1, 4 ст. 374, пп. 1, 2 ст. 375, статьи 378.2, 381 НК РФ. Таким образом, списав неиспользуемые и предназначенные для продажи активы со счета 01 «Основные средства» (03 «Доходные вложения в материальные ценности») на счет 41 «Товары» по остаточной стоимости, организация выведет их из-под обложения налогом на имущество. Посмотрим, как на это отреагируют налоговики и суды.

Налог на имущество, рассчитываемый исходя из среднегодовой стоимости основных средств, не нужно платить, в частности, в отношении:

  • объектов, включенных в 1-ю или 2-ю амортизационную группуподп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ;
  • движимых основных средств, принятых на учет после 01.01.2013 не в результате реорганизации, ликвидации или передачи между взаимозависимыми лицамист. 20, п. 25 ст. 381 НК РФ;
  • недвижимых основных средств, облагаемых налогом на имущество исходя из кадастровой стоимостип. 2 ст. 375, ст. 378.2 НК РФ.

ПБУ перевод не предусмотрен

Как показывают судебные споры, проверяющие считают, что нормы бухучета не предусматривают возможность переклассификации активов. Напомним, основным средством в бухучете признается актив, одновременно отвечающий следующим критериямп. 4 ПБУ 6/01:

  • предназначен:
  • <или>для использования в производстве (при выполнении работ, оказании услуг);
  • <или>для управленческих нужд организации;
  • <или>для предоставления в аренду (лизинг);
  • предназначен для использования в течение более 12 месяцев;
  • не предполагается его последующая перепродажа;
  • способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем.

Актив, который в момент принятия на учет этим критериям соответствовал, по мнению проверяющих, не может стать товаром. Даже если организация перестанет использовать его в производстве и вознамерится продать. Налоговики в случае такого необоснованного перевода основных средств в товары обвиняют организации в занижении налога на имуществосм., например, Постановление АС ПО от 05.02.2016 № Ф06-5311/2015.

И нельзя сказать, что заявляемая в судах позиция проверяющих ни на чем не основана. Ведь чтобы отвечать критериям основного средства, актив должен предназначаться для использования в производстве, а не фактически эксплуатироваться. А для продажи невостребованных основных средств их вовсе не нужно списывать на счет 41, реализовать имущество можно и со счета 01 (или 03). Некорректно будет говорить и о списании основного средства из-за неспособности приносить экономические выгоды в будущем, если учесть намерение организации получить доход от его продажип. 29 ПБУ 6/01; пп. 9, 13 Толкования Р102 «Право собственности как критерий признания и списания основных средств» (принято Комитетом по толкованиям 25.02.2010).

Есть письма Минфина, подтверждающие солидарность финансистов с налоговиками. Организации, желающей перевести на счет 41 распродаваемые основные средства, которые она уже более года не эксплуатирует из-за остановки производства продукции и полного сокращения рабочего персонала, Минфин ответил, что основные средства должны оставаться таковыми до момента их продажи и, соответственно, облагаться налогом на имуществоПисьмо Минфина от 02.03.2010 № 03-05-05-01/04.

Аналогичный ответ — облагать налогом на имущество вплоть до момента продажи — получила от Минфина и компания, которая возвращенное лизинговое имущество решила больше не использовать по назначению, а продатьПисьмо Минфина от 31.03.2011 № 03-03-06/1/187.

Арбитражная практика: и нашим и вашим

Позиция налоговиков находила судебную поддержку. В своих решениях арбитражные суды отмечали, что для признания основным средством актив должен объективно, независимо от чьей-либо воли, отвечать критериям основного средства. Выбытие же основного средства, по мнению арбитров, возможно при наступлении опять же объективных препятствий, делающих невозможным использование актива по его назначению. Что же касается счета 41, то необходимым условием отнесения активов на этот счет, подчеркивают суды, является его приобретение именно для целей продажи. Например, арбитры не сочли достаточно объективными основаниями для списания основного средства со счета 01 (03) и его отнесения на счет 41 следующие причины:

  • уменьшение объемов производства и отсутствие необходимости дальнейшего использования основного средства вкупе с намерением его продатьПостановления 11 ААС от 18.02.2013 № А49-7237/2012; ФАС ПО от 13.11.2012 № А49-2601/2012;
  • необходимость продажи основных средств, которые уже не будут использоваться в деятельности ликвидируемой компании, для погашения кредиторской задолженности (при отсутствии сведений о том, что основные средства находятся в состоянии, непригодном для использования)Постановления АС ПО от 05.02.2016 № Ф06-5311/2015; 11 ААС от 11.12.2015 № 11АП-15926/2015;
  • невозможность дальнейшего использования лизингового имущества как для предоставления в лизинг, так и в собственной деятельности организации. И как следствие — решение о продаже бывшего лизингового имуществаПостановление ФАС ЗСО от 12.07.2012 № А45-13737/2011.

Судебные решения в пользу организаций тоже есть. Но приняты они были довольно давно. Например, выиграть спор удалось организации-банкроту, которая перевела в состав товаров не используемые более 1,5 лет сильно изношенные и подлежащие списанию основные средстваПостановление ФАС ЦО от 04.07.2008 № А48-3994/07-14.

Удача улыбнулась и компании, которая отнесла на счет 41 основные средства, не эксплуатируемые в связи с отсутствием производства и объема работ. Примечательно, что сделано это было по совету аудиторов, которые сочли эти активы не отвечающими критериям основных средствПостановление ФАС ПО от 27.01.2009 № А65-9168/2008.

Суд также встал на сторону организации, чья учетная политика предполагала списание со счета 01 и отражение в составе товаров только не востребованных в производстве морально устаревших (или непригодных к использованию) основных средств, при условии что для них существует рынок сбыта и их стоимость существенна для организации. В остальных случаях неиспользуемые активы продолжали учитываться как основные средстваПостановления ФАС МО от 27.10.2010 № КА-А40/11434-10-2; 9 ААС от 15.06.2010 № 09АП-11907/2010-АК, 09АП-14636/2010-АК.

И заметим (хотя не исключено, что это простое совпадение), что в двух из трех упомянутых случаев выигрыша спора компаниями речь шла о переводе в товары основных средств, которые объективно были кандидатами на списание по причине износа. То есть фактически в ходе списания этих основных средств организация отнесла их остаточную стоимость на счет 41, вместо того чтобы учесть по дебету счета 91-2 «Прочие расходы».

ВЫВОД

Контролеры считают, что перевод не востребованных в производстве основных средств, которые планируется продать, бухгалтерским законодательством не предусмотрен. И очевидно, что предпосылкой таких действий они сочтут исключительно нежелание платить налог на имущество. Что же касается судебной практики, то она не обширна, противоречива и какие-либо тенденции в ней не прослеживаются. При таких обстоятельствах списывать основные средства на счет 41 крайне рискованно.

ЦЕЛЬ 2. Не амортизировать «мимо налоговых расходов» неиспользуемые основные средства

Учитывать в расходах амортизацию, начисленную по неэксплуатируемым основным средствам, организации, как разъясняет Минфин, не могутПисьма Минфина от 31.03.2011 № 03-03-06/1/187, от 21.04.2006 № 03-03-04/1/367. Поскольку такие затраты необоснованны, экономически неоправданнып. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ. Только если основное средство не используется в производстве временно, простой обоснован, является частью производственного цикла организации, финансисты разрешают включать в расходы суммы амортизации, начисленной за период простояПисьма Минфина от 14.11.2011 № 03-03-06/4/129, от 04.04.2011 № 03-03-06/1/206. Но очевидно, что это не наш случай.

И если в ходе проверки выяснится, что организация включала в расходы амортизацию по основному средству, не используемому в производстве, налоговики наверняка снимут такие расходы. Есть судебное решение, в котором арбитры признали право организации на включение в расходы амортизации по основным средствам, которые компания перестала использовать и готовит к продажеПостановление ФАС МО от 21.07.2011 № КА-А41/7587-11. Однако это скорее исключение из правил. Чаще суды поддерживают налоговиков. Они отмечают, что если не доказана обоснованность и экономическая целесообразность простоя, нет каких-либо чрезвычайных и непредотвратимых обстоятельств, из-за которых невозможно использование оборудования в производстве, то амортизация по не востребованным в производстве основным средствам на расходы не относитсяПостановления 11 ААС от 17.08.2015 № А49-353/2015; ФАС ЗСО от 01.11.2013 № А46-3587/2012, от 29.05.2012 № А27-4139/2011.

Чтобы избежать претензий, не задействованные в производстве и предназначенные для реализации основные средства компании выводят из состава амортизируемого имущества. В налоговом учете, напомним, таковым признается имущество (в частности, основные средства), используемое для извлечения дохода (для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, управления организацией)п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ. Именно «используемое», а не «предназначенное для использования» — как в бухучете. Поэтому организации с чистой совестью перестают начислять амортизацию, если, скажем, станок больше не используется в производстве.

Только вот контролирующие ведомства считают иначе: начисление амортизации прекращается лишь в случаеПисьма ФНС от 12.04.2013 № ЕД-4-3/6818@; Минфина от 07.06.2013 № 03-03-06/1/21209, от 28.02.2013 № 03-03-10/5834 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС от 22.05.2013 № ЕД-4-3/9165@):

  • <или>физического выбытия либо полного списания стоимости объекта амортизируемого имуществап. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ;
  • <или>исключения из состава амортизируемого имущества в ситуациях, перечень которых приведен в п. 3 ст. 256 НК РФп. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2 НК РФ.

Исключение основных средств, не используемых в деятельности, приносящей доход, из состава амортизируемого имущества «прибыльной» главой НК РФ не предусмотрено. Поэтому получается, что организация должна амортизировать их (не включая начисленные суммы в расходы) до момента выбытия. Или полного списания стоимости — если не востребованные в производстве основные средства не будут проданы раньше.

СОВЕТ

Суммы амортизации, начисляемые с момента прекращения использования основного средства, фактически пропадают. Ведь на затраты вы их не относите, но в то же время остаточная стоимость основного средства, которую можно включить в расходы при его продаже, планомерно уменьшается. Спасти ситуацию поможет консервация основного средства на срок не менее 3 месяцев. Ведь по законсервированным на такой срок объектам начисление амортизации приостанавливаетсяп. 3 ст. 256 НК РФ. Но учтите, что значение имеет реальный срок консервации. Если вы продадите основное средство раньше, чем истекут 3 месяца консервации, то его остаточную стоимость вам придется посчитать так, как будто начисление амортизации не приостанавливалось.

Консервация основного средства (более чем на квартал) приведет к увеличению налога на имущество. Ведь бухгалтерская остаточная стоимость неиспользуемых основных средств не будет уменьшатьсяп. 23 ПБУ 6/01.

ЦЕЛЬ 3. Единовременно признать налоговый убыток от реализации неиспользуемого основного средства

Довольно часто основные средства, выведенные из эксплуатации, удается продать лишь с убытком. При расчете налога на прибыль он учитывается. Но поскольку речь идет об амортизируемом имуществе, то не сразу, а равными долями в течение остаточного срока полезного использования основного средства на момент реализациип. 3 ст. 268 НК РФ. Выводя не востребованные в производстве основные средства из состава амортизируемого имущества, организации полагают, что смогут учесть убыток в прочих расходах единовременно. Как при продаже прочего имущества, неамортизируемогоп. 2 ст. 268 НК РФ.

Но как уже отмечалось, контролирующие ведомства считают, что организации не вправе исключать имущество из состава амортизируемого по причине прекращения его использования. Минфин и ФНС подчеркивают в Письмах, что убыток, полученный от продажи такого имущества, нельзя списывать единовременноПисьма ФНС от 12.04.2013 № ЕД-4-3/6818@; Минфина от 28.02.2013 № 03-03-10/5834 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС от 22.05.2013 № ЕД-4-3/9165@).

Не стоит возлагать надежды и на консервацию основных средств на срок не менее 3 месяцев. Да, такое имущество не признается амортизируемым. Но тем не менее продажу законсервированных основных средств нельзя рассматривать как реализацию прочего имущества. ФНС поясняет, что иной подход привел бы к повторному учету в расходах одних и тех же суммПисьмо ФНС от 12.01.2016 № СД-4-3/59. Ведь при продаже прочего имущества в расходы включается его покупная стоимостьподп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ. Часть же стоимости законсервированных основных средств уже отнесена на расходы через амортизацию. А у судов такой аргумент: продажа законсервированных основных средств приводит к их расконсервацииПостановления 15 ААС от 09.01.2014 № 15АП-14541/2013; 11 ААС от 09.12.2009 № А55-9340/2009. Таким образом, как ни крути, а убыток от продажи не востребованных в производстве основных средств придется списывать равномерно. Причем если вы их консервировали, то период списания окажется больше, ведь время консервации увеличивает срок полезного использованияп. 3 ст. 256 НК РФ.

***

В МСФО основные средства, которые компания больше не использует в своей деятельности и планирует продать, признаются отдельным видом активовп. 6 МСФО (IFRS) 5. Основные средства переводятся в состав так называемых внеоборотных активов, предназначенных для продажи, при условиипп. 7, 8 МСФО (IFRS) 5:

  • готовности к немедленной продаже в их текущем состоянии;
  • высокой вероятности продажи (активного поиска покупателя, ожидания реализации в течение года по рыночной цене).

Амортизация таких активов прекращаетсяподп. «а» п. 1 МСФО (IFRS) 5.

В отчетности по МСФО информация о них отражается обособленноподп. «b» п. 1 МСФО (IFRS) 5.

Что же касается российской отчетности, то, хотя действующими ПБУ переклассификация основных средств, не используемых в производстве и предназначенных для продажи, не предусмотрена, информацию о таких активах все же лучше раскрывать в пояснениях к бухотчетности обособленно.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Основные средства / недвижимость / капвложения»:

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *