Декларация по НДС 2019 года и контрольные соотношения

Контрольные соотношения, применяемые для проверки НДС-декларации, содержатся в письме ФНС РФ от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550 (в ред. от 06.04.2017). Отчитываться по НДС за 1 квартал 2019 г. налогоплательщикам предстоит по новой форме (изменения утв. приказом ФНС от 28.12.2018 № СА-7-3/853), вероятно, что в связи с этим будут откорректированы и соотношения для проверки показателей декларации, но пока налоговым ведомством они не представлены.

Действующие сегодня контрольные соотношения в декларации по НДС, приведенные в письме № ГД-4-3/4550, представляют собой таблицу, где перечислены формулы соотношений, а также нарушения, с которыми связано их невыполнение (со ссылкой на статьи НК РФ), и последующие действия инспектора при обнаружении таких нарушений. Когда отчетность заполняется с помощью программного обеспечения, проверка на соответствие контрольным соотношениям происходит обычно автоматически, хотя таблица КС, приведенная в письме ФНС, дает возможность сделать это даже в «ручном» режиме.

Соотношения позволяют проверить правильность внесения показателей в разделы 1-7 декларации и взаимоувязки между ними, а также со сведениями, внесенными в разделы 8-12. Проверка соотношений ведется и между показателями внутри каждого раздела.

Проверка соотношений

Контрольные соотношения в декларации по НДС проверяются по формулам, отраженным в таблице КС (всего их 44). Далеко не все из них применяют в конкретном случае – это зависит от вида проведенных в отчетном периоде операций и статуса плательщика НДС.

Например, при проверке правильности расчета НДС к уплате и вычета налоговым агентом используются следующие соотношения:

• Стр. 060 раздела 2 = (сумма строк 200 — 210 всех листов раздела 9, где стр. 010 содержит код «06») + (сумма строк 280 – 290 всех листов приложений к разделу 9, где стр. 090 содержит код «06»). Если правая часть равенства будет меньше левой, налоговики констатируют занижение агентом суммы НДС к уплате (соотношение 1.26).

• Стр. 180 раздела 3 = (сумма строк 180 всех листов раздела 8, где стр. 010 содержит код «06») + (сумма строк 180 всех листов приложений 1 к разделу 8, где стр. 010 содержит код «06»). Когда левая часть этого равенства больше правой, сумма НДС к вычету, считается завышенной (соотношение 1.31).

Для неплательщиков налога, выставлявших счета-фактуры в отчетном периоде (п. 5 ст. 173 НК РФ), обязательна проверка контрольного соотношения в декларации по НДС 1.24:

• Строка 030 раздела 1 = строка 070 раздела 12. Нарушение данного равенства означает, что в сумме налога к уплате не учтены (или учтены, но не все) счета-фактуры, которые были выставлены в отчетном периоде, следовательно, сумма НДС в стр. 030 была занижена.

При проверке деклараций налоговиками проверяется множество других внутридокументных соотношений между сведениями, указанными в разделах 8-12 и суммами по разделам 1-7, а также внутри самих разделов, например:

• Строка 118 раздела 3 + (сумма строк 050 и 130 раздела 6) + (сумма строк 060 всех листов раздела 2) + (сумма строк 050 и 080 раздела 4) = (сумма строк 260-270 раздела 9) + (сумма строк 340-350 приложения 1 раздела 9) – (сумма строк 050-060 приложения 1 к разделу 9). Превышение суммы правой части равенства над левой говорит о занижении размера НДС к уплате (соотношение 1.27).

• Сумма строк 170 раздела 9 = строка 230 на последней странице раздела 9. При отсутствии равенства предполагается, что сумма НДС к уплате занижена (соотношение 1.34).

Когда соотношения нарушены, необходимо заново проверить правильность внесения показателей, соответствие их данным бухучета (оборотно-сальдовой ведомости, аналитике), исправить все недочеты и еще раз сделать проверку по КС. Игнорировать проверку контрольных соотношений нельзя, это необходимая процедура перед отправкой НДС-декларации в инспекцию, позволяющая избежать последующих вопросов и претензий налоговиков.

Если нарушение контрольных соотношений в декларации по НДС обнаружат в ходе «камералки» проверяющие, от налогоплательщика могут запросить пояснения в течение 5 дней, или потребовать внесения исправлений (п. 3 ст. 88 НК РФ). При необходимости для дачи пояснений налогоплательщика могут вызвать в ИФНС. Также у плательщика или его контрагентов могут затребовать документы, подтверждающие правомерное применение вычетов (счета-фактуры, платежки и т.п.), а если выявлено налоговое нарушение, налоговиками составляется акт проверки.

Читайте также: Контрольные соотношения бухгалтерской отчетности за 2018 год

Сначала сверка по учетным регистрам, потом – по соотношениям

Контрольные соотношения – это метод математической проверки, отражающий корректность введенных в декларацию данных путем сопоставления определенных показателей. Формулы, содержащиеся в соотношениях, позволяют сверить показатели, заносимые в разд. 1 – 7, как внутри этих разделов и между ними, так и в увязке с данными из разд. 8 – 12. С помощью этих значений (их используют налоговики при камеральных проверках и в случае выявления ошибок и противоречий между сведениями требуют пояснений или внесения исправлений в установленный срок) налогоплательщики также могут самостоятельно проверить правильность заполнения новой декларации по НДС.

Но не стоит забывать: проверка налоговой декларации по Контрольныи соотношениям – завершающий этап. Прежде чем применить соотношения, налогоплательщику следует сверить бухгалтерские данные из «обороток» или иных учетных регистров, которые должны давать цифры, попадающие в декларацию. Это, например, счета:

• 90, 91 – в части объема реализации по каждой налоговой ставке;

• 60, 62, 76 – в отношении соответствия сумм авансов и НДС, относящегося к ним;

• 19 – по суммам вычетов;

• 68 – в части учета всех сумм НДС, участвующих в расчете и формирующих итоговый результат по декларации.

Проиллюстрируем сказанное на примере разд. 3 декларации:

Оборот по счету	Дебет/Кредит соответствующего счета	НДС	Строка разд. 3
Дебет 62-1 х 20/120	= Дебет 90-3	= Сумма налога, исчисленного с реализации	= Строка 010
Дебет 62-1 х 18/118	= Дебет 90-3	= Сумма налога, исчисленного с реализации	= Строка 041
Дебет 62-1 х 10/110	= Дебет 90-3	= Сумма налога, исчисленного с реализации	= Строка 020
Дебет 62-2 х 20/120	= Дебет 76 АВ	= Сумма налога с аванса, полученного в счет предстоящих поставок	= Строка 070
Дебет 62-2 х 20/120	= Кредит 76 АВ	= Сумма «авансового» НДС, подлежащая вычету	= Строка170
Кредит 60 х 20/120	= Дебет 19-03	= Сумма налога, предъявленная к вычету	= Строка 120

Коррективы Контрольных соотношений

Итак, общий порядок рассмотрен. А теперь подробнее остановимся на актуализированных (1.4, 1.7, 1.8, 1.23, 1.25 – 1.27, 1.35, 1.39) и новых (1.45 – 1.54) пунктах Контрольных соотношений.

Вычеты – только по облагаемым НДС операциям

В Контрольных соотношениях скорректирован п. 1.4: в разд. 3 декларации добавлены строки 041 и 042, в которых отражают операции, облагаемые НДС по ставке 18% и 18/118 соответственно. Равенство указывает на то, что вычеты заявлены только по облагаемым операциям.

Налоговая база по разд. 3 (сумма строк 010, 020, 030, 040, 041, 042 графы 3)				Сумма «входного» и «ввозного» НДС к вычету (строки 120, 150, 160 графы 3 разд. 3)
			=
Налоговая база в разд. 3 (сумма строк 010, 020, 030, 040, 041, 042 графы 3)	+	Стоимость товаров, работ, услуг по графе 2 разд. 7 по кодам 1010800 – 1010830		Сумма «входного» и «ввозного» НДС к вычету (строки 120, 150, 160 графы 3 разд. 3)	+	Сумма налога по графе 4 разд. 7, которую нельзя принять к вычету по операциям, не образующим объект по НДС (коды 1010800 – 1010830)

Если равенство не выполняется, значит, налогоплательщик допустил ошибку, заявив вычеты по операциям, не облагаемым НДС (ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ).

Будьте внимательны: показатели граф 1 – 4 разд. 7 не участвуют в расчете итоговых сумм НДС к уплате или к возмещению, но учитываются в Контрольных соотношениях для проверки заявленных вычетов по налогу (коды операций 1010800 – 1010830).

Сумма исчисленного налога

При проверке общей суммы исчисленного НДС контролируют, чтобы выполнялось равенство, приведенное в п. 1.7 Контрольных соотношений. Как уже было отмечено, теперь сюда попадают добавленные в декларацию строки 041 и 042.

Сумма налога из графы 5 по строкам 010, 020, 030, 040, 041, 042, 045, 046, 050, 060, 070, 080, 105, 109, 110, 115

=

Общая сумма исчисленного налога (строка 118 графы 5 разд. 3)

Напомним, данные в графу 5 по строкам 070 (сумма «авансового» НДС) и 080 (сумма налога, подлежащего восстановлению) заносят и налоговые агенты, указанные в п. 8 ст. 161 НК РФ.

Если такое равенство не выполняется (его левая часть больше правой), значит, исчисленный налог занижен. В этом случае стоит проверить, со всех ли операций начислен НДС (ст. 146, 154, 155, 156, 158, 159, 162 НК РФ), верно ли определена налоговая база.

Сумма заявленных налоговых вычетов

В пункте 1.8 Контрольных соотношений приведено равенство, с помощью которого налогоплательщик проверяет сумму заявленных вычетов. В итоговой сумме – новая строка 135, предназначенная для отражения вычетов налога, исчисленного организацией розничной торговли товарами (плательщиком НДС), реализованными с оформлением документа (чека) для компенсации НДС (система такс-фри).

Сумма налога из строки 190 графы 3 разд. 3

=

Сумма налога из графы 3 по строкам 120, 130, 135, 140, 150, 160, 170, 180, 185

Если общая сумма налога, подлежащая вычету (левая часть равенства), больше, налогоплательщик допустил ошибку: в целом заявил больше вычетов, чем по каждому основанию для вычетов из строк 120 – 185 разд. 3. В такой ситуации рекомендуется проверить значения:

• строк 120 – 185;

• раздела 8;

• книги покупок.

«Стыковки» строк в разделах и приложениях к ним

Следующее соотношение, скорректированное ФНС, вызвано появлением в декларации строк, отражающих реализацию и принятие НДС к вычету по новой (действующей с 01.01.2019) базовой ставке налога – 20%.

В пункте 1.23 Контрольных соотношений, в частности, представлены равенства строк из приложения 1 «Сведения из дополнительных листов книги продаж» к разд. 9 и разд. 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период».

Сведения из приложения 1 к разд. 9	Соотношение	Сведения из разд. 9
Строка 020 (ставка 20%)	=	Строка 230 (ставка 20%)
Строка 025 (ставка 18%)	=	Строка 235 (ставка 18%)
Строка 030 (ставка 10%)	=	Строка 240 (ставка 10%)
Строка 040 (ставка 0%)	=	Строка 250 (ставка 0%)
Строка 050 (ставка 20%)	=	Строка 260 (ставка 20%)
Строка 055 (ставка 18%)	=	Строка 265 (ставка 18%)
Строка 060 (ставка 10%)	=	Строка 270 (ставка 10%)
Строка 070 (итоговая стоимость продаж, освобождаемых от налога)	=	Строка 280 (всего стоимость продаж, освобождаемых от налога)

Нарушение равенства (левая часть меньше правой) сигнализирует о том, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, занижена.

НДС к возмещению

Если налог подлежит возмещению, эту сумму нужно отразить в строке 050 разд. 1, и она должна быть равна разности между всеми вычетами и исчисленным НДС.

Согласно п. 1.25 Контрольных соотношений, если показатель по строке 050 разд. 1 больше 0, должно выполняться следующее соотношение: совокупность строк из разд. 8 (сведения из книги покупок) минус совокупность строк из разд. 9 (сведения из книги продаж) дают положительное (больше 0) значение.

Строка 190 разд. 8 + (строка 190 – строка 005 из приложения 1 к разд. 8)

Сумма строк 260, 265, 270 разд. 9

Сумма строк 200, 205, 210 разд. 9, в которых КВО (строка 010) = 06

+

Сумма строк 340, 345, 350 за минусом суммы строк 050, 055, 060 приложения 1 к разд. 9

Сумма строк 280, 285, 290 из приложения 1 к разд. 9, в которых КВО (строка 090) = 06

Проверка деклараций, представляемых налоговыми агентами

За это отвечают п. 1.26 и 1.31 Контрольных соотношений. Первый актуализирован, теперь в нем вместо одного равенства два: одно потребуется для случаев, если в строке 070 разд. 2 не указан код 1011715 (реализация товара из п. 8 ст. 161 НК РФ – сырых шкур, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, а также макулатуры), второе – тогда, когда этот код указан.

1. При неотражении кода 1011715:

Сумма строк 060 по всем листам разд. 2

=

Сумма строк 200, 205 и 210 по всем листам разд. 9, в которых строка 010 = 06

+

Сумма строк 280, 285 и 290 по всем листам приложения 1 к разд. 9, в которых строка 090 = 06

2. При указании кода 1011715:

Сумма строк 200, 205 и 210 по всем листам разд. 9, в которых строка 010 = 41, 43 и 44

+

Сумма строк 280, 285 и 290 по всем листам приложения 1 к разд. 9, в которых строка 090 = 41, 43 и 44

Сумма строк 180 разд. 8, в которых строка 010 = 41, 42, 43 и 44

+

Сумма строк 180 приложения 1 к разд. 8, в которых строка 010 = 41, 42, 43 и 44

Если левая часть равенства меньше правой, нарушен п. 4.1 ст. 173 НК РФ. Согласно этой норме сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ в отношении товаров, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ в части операций, осуществляемых названными агентами с учетом особенностей, установленных п. 3 ст. 172 НК РФ.

Что касается п. 1.31 Контрольных соотношений, он остался прежним. По нему проверяется право налогового агента на вычет (строка 180 разд. 3 = сумме строк 180 по листам разд. 8 и приложения к этому разделу с указанием «06» в строке 010).

Суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет

Следующие коррективы внесены в п. 1.35 Контрольных соотношений, который предусматривает такое равенство:

Сумма строк 180 разд. 9

=

Строка 240 разд. 9

Если его левая часть (стоимость продаж, облагаемых НДС по ставке 10%, по счету-фактуре, разница по корректировочному счету-фактуре (без НДС)) больше правой (всего стоимость продаж по книге продаж (без налога) по ставке 10%), возможно занижение суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет. Но это справедливо при условии выполнения соотношений:

• в пункте 1.32 Контрольных соотношений (строка 180 разд. 8 = строке 190 разд. 8);

• в пункте 1.47 Контрольных соотношений (строка 025 приложения 1 к разд. 9 + сумма строк 255 приложения 1 к разд. 9 = строке 315 приложения 1 к разд. 9).

В пункте 1.39 Контрольных соотношений приведена следующая формула:

Строка 020 приложения 1 к разд. 9 + сумма строк 250 приложения 1 к разд. 9

=

Строка 310 приложения 1 к разд. 9

Нарушение данного равенства (левая часть больше правой) сигнализирует о том, что, возможно, сумма исчисленного к уплате в бюджет 20%-го налога занижена (при условии, что соотношения в п. 1.32 и 1.49 выполняются).

О последнем пункте Контрольных соотношений – п. 1.49:

• если в разд. 2 строки 070 декларации отчетного налогового периода указан код 101700 (разд. IV «Операции, осуществляемые налоговыми агентами»), то значение строки 060 равно 0;

• если значение строки 060 в декларации отчетного налогового периода больше 0, то указание в строке 070 разд. 2 кода 1011700 некорректно.

ФНС отмечает, что в такой ситуации возможно нарушение п. 1 и 4 ст. 174 НК РФ (нарушение срока уплаты суммы НДС).

О некоторых пунктах Контрольных соотношений

К добавленным в Контрольные соотношения пунктам относятся также:

№ пункта	Контрольные соотношения	Возможное нарушение законодательства	Формулировка нарушения
	Раздел 9: сумма строк 175 = строке 235 на последней странице. Если левая часть равенства > правой	Статьи 153, 173 НК РФ, п. 8 Правил ведения книги продаж	Вероятно, занижена сумма НДС, исчисленного к уплате в бюджет
	Раздел 9: сумма строк 205 = строке 265 на последней странице. Если левая часть равенства > правой
	Приложение 1 к разд. 9: строка 055 + сумма строк 285 = строке 345. Если левая часть равенства > правой	Статьи 153, 173 НК РФ, п. 3 Правил заполнения дополнительного листа книги продаж
	При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 040 – 060 в строке 070 этого раздела указываются коды 1011705, 1011709, 1011715	Пункты 4, 6, 8 ст. 161 НК РФ	Вероятно, неверно указан код
	При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 020 – 060 в строке 070 этого раздела указывается код 1011703	Пункт 3 ст. 161 НК РФ
	При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 020, 040 – 060 в стро- ке 070 этого раздела указываются коды 1011707, 1011711, 1011712, 1011714	Пункты 1, 5 ст. 161; п. 10 ст. 174.2 НК РФ
	Значение в разд. 1 строки 020 и (или) разд. 2 строки 040 = значению КБК для декларации по НДС, указанному в соответствии с кодами классификации доходов бюджетов РФ	Статья 80 НК РФ	Неверно указан КБК
	Значение в разд. 1 строки 010 (или) разд. 2 строки 050 = значению, указанному в ОК 033-2013 (ОКТМО), утвержденному Приказом Росстандарта от 14.06.2013 № 159-ст	Статья 80 НК РФ	Неверно указан ОКТМО

* * *

Контрольные соотношения к декларации по НДС обновлены. При ее сдаче за I квартал 2019 года проверять показатели формы нужно с учетом изложенной выше информации.