Руководство оэср по трансфертному ценообразованию

Введение

Актуальность темы. Трансфертное ценообразования является одним из наиболее распространенных в современной экономике.

Трансфертные цены стали широко известны, когда их начали использовать в рамках торговли между отделениями транснациональных компаний.

Трансфертное ценообразование обычно относят к сфере внутрифирменной торговли. Однако в рыночных отношениях развитых иностранных государств трансфертное ценообразование применяется более широко.

Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) весьма активно занимается вопросами международного налогообложения. В 1979 году она выпустила, а в 1995-1999 годах существенно обновила Рекомендации по трансфертному ценообразованию для международных предприятий и налоговых ведомств (Рекомендации). Рекомендации не являются нормативным актом, но многие страны используют их в качестве основы для положений своего налогового законодательства, посвященного трансфертному ценообразованию. Соответственно, и для транснациональных компаний есть веские причины внимательно относиться к рекомендациям ОЭСР.

В тексте Налогового кодекса России термин «трансфертное ценообразование» не встречается.

Но этот термин активно используется среди специалистов и встречается в официальных документах.

> Глава 1. Организация экономического сотрудничества и развития

1.1. Сущность организации экономического сотрудничества и развития

Организация экономического сотрудничества и развития (далее ОЭСР) — международная организация, одной из сфер деятельности которой является разработка рекомендаций по контролю за трансфертным ценообразованием. Целью ОЭСР является раскрытие единых правил трансфертного ценообразования. Соблюдение правил позволит избежать двойного налогообложения и сократить вероятность возникновения споров между налоговыми органами разных государств. Основополагающим принципом руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию является принцип «вытянутой руки», который состоит в том, что взаимозависимые компании функционируют «рука об руку» и в своих финансовых отношениях применяют цены, отличные от рыночных. Независимые компании находятся друг от друга «на расстоянии вытянутой руки», применяя цены, формируемые под действием рыночных факторов. В свою очередь, государство корректирует такие нерыночные цены, как если бы компании были независимыми. Основным преимуществом руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию является установление равных условий, как для компании-налогоплательщика, так и для налоговых органов в странах, законодательство которых основывается на положениях ОЭСР. Наличие единых правил облегчит компании расширение ее деятельности за рубежом и инвестирование в экономику других стран, поскольку позволяет существенно снизить риск двойного налогообложения прибыли, получаемой в результате транснациональных операций.

В международной практике выработаны методы определения соответствия цен сделок рыночному уровню, которые подразделяются на традиционные и методы, основанные на анализе прибыльности сделок. К традиционным методам относятся такие методы как метод сопоставимой неконтролируемой цены, метод цены последующей реализации и затратный метод. К методам ОЭСР, основанным на анализе прибыльности сделок, относятся метод сопоставимой рентабельности и метод распределение прибыли.

1.2. Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию

Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых органов — это документ, подготовленный Организацией экономического сотрудничества и развития, который содержит рекомендации по определению налоговых последствий сделок между взаимозависимыми лицами. Руководство ОЭСР содержит описание правил налогообложения сделок между Взаимозависимыми лицами. Эти правила были впервые опубликованы в 1979 году. В 1995 году руководство ОЭСР было одобрено советом этой организации и с тех пор этот документ регулярно обновляется. Последняя версия документа доступна подписчикам сайта ОЭСР OECD Guidelines for Multinational Enterprises. В бесплатном доступе не распространяется. В России применение правил Руководства ОЭСР законодательством не предусмотрено. Правила налогообложения так называемых Контролируемых сделок установлены разделом V.I. налогового кодекса России и этот документ там не упоминается. Особые правила трансфертного ценообразования были введены в России с 1 января 2012 года. В неофициальных выступлениях чиновники говорили о том, что Руководство ОЭСР будет переведено на русский язык, но пока этот проект не реализован.

Помимо руководства ОЭСР, схожий документ был принят ООН — Практическое руководство по трансфертному ценообразованию для развивающихся стран ООН. Причем этот документ свободно распространяется на английском языке.

> Глава 2. Трансфертное ценообразование в рамках международного регулирования

2.1. Мероприятия №№8 — 10 Плана BEPS

5 октября 2015 года ОЭСР опубликовала финальный пакет мер борьбы с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (Base Erosion and Profit Shifting — План BEPS). Согласно Плану BEPS регулирование международных правил в налоговой сфере осуществляется по конкретным направлениям, одним из которых является регулирование в области трансфертного ценообразования (далее – ТЦО).

Работа ОЭСР в рамках Мероприятий №№ 8 — 10 Плана BEPS включает в себя ряд рекомендаций. Ниже представлены ключевые из них:

· Предлагается понятие «безопасной» фиксированной надбавки (рентабельности) величиной в 5% на расходы при определении стоимости услуг внутри группы с «низкой добавленной стоимостью»;

· Предлагается, чтобы участники соглашения о совместном финансировании расходов имели возможность и полномочия по контролю рисков, связанных с проектами, в отношении которых заключено такое соглашение;

· Доходы от использования нематериальных активов не обязательно должны автоматически начисляться юридическим собственникам этих нематериальных активов;

· Для сделок с биржевыми товарами представлено руководство по применению метода сопоставимых рыночных цен;

· Разработан шестиступенчатый процесс выявления коммерческих рисков при проведении функционального анализа. Распределение дохода от принятия рисков необходимо осуществлять в пользу той стороны сделки, которая имеет возможность осуществлять контроль за рисками, а также имеет финансовые ресурсы для принятия данных рисков.

В целом при подготовке Мероприятий №№ 8 – 10 сделан акцент на определении фактической природы внутригрупповых операций, при котором первостепенное значение имеет фактическое «поведение» сторон в сделках при проведении функционального анализа для целей трансфертного ценообразования по сравнению с тем, как функции и риски сторон закреплены в договорах. При этом основное значение должно иметь не то, как функции и риски сторон закреплены в договорах, а то как фактически распределяется их ответственность.

2.2. Мероприятие № 13 Плана BEPS: подготовка документации по ТЦО

При проведении проверок налоговый орган часто испытывает сложности с пониманием полной цепочки создания стоимости, что приводит к трудностям в применении принципа «вытянутой руки» и увеличению возможностей компаний для злоупотребления в налоговой сфере. Также, национальные различия в требованиях к подготовке документации по ТЦО приводят к существенным административным издержкам для бизнеса. В рамках Мероприятия № 13 предполагается разработка правил ТЦО, которые позволят повысить прозрачность сделок между компаниями путем сбора дополнительной информации, а также снизить издержки для бизнеса. Так устанавливается трехуровневый стандартизированный подход к ТЦО, который включает: локальный файл, отчет по странам, мастер-файл.

Локальный файл – отражает актуальную информацию в отношении конкретного налогоплательщика по существенным транзакциям (конкретной юрисдикции). Подготавливается на уровне локальной юрисдикции. Отчет по странам – отчет о перечне финансовых и иных показателях (о глобальном распределении прибыли, прибыли до уплаты налогов, о налогах, уплаченных и удержанных в каждой стране, о внутрихозяйственных потоках роялти, процентов, оплатах, о численности наемных рабочих, затратах на их содержание, о материальных активах каждой компании). Отчет подготавливается на уровне холдинговой компании. Мастер-файл – отражает базовую информацию о международных операциях многонациональной корпорации и принципах ее политики в области ТЦО. Подготавливается на уровне холдинговой компании. Локальный файл и Мастер-файл – должны быть представлены непосредственно местным налоговым органам. Отчет по странам предоставляется налоговым органам юрисдикции, налоговым резидентом которой является материнская компания. Требования к подготовке трехуровневой документации по ТЦО, согласно Мероприятию № 13, действуют для отчетных периодов начиная с 1 января 2016 года.

8 июня 2015 года ОЭСР выпустила детальные разъяснения касательно подготовки и подачи «Отчета по странам» (далее ― Отчет). Данный документ распространяется не только на страны ― участницы ОЭСР, но также на страны группы «Большой двадцатки», куда входит Российская Федерация. Согласно Плану BEPS предоставлять Отчет будут Группы:

· Группа: международная группа предприятий, связанных через владение или контроль, для которой требуется подготовка консолидированной финансовой отчетности или потребовалась бы, если бы «доля в акционерном капитале любого из предприятий» публично торговалась на фондовой бирже.

· Международной Группой признаются две и более компании, являющиеся налоговыми резидентами в разных юрисдикциях.

Требование по подготовке и предоставлению Отчета распространяются на Группы, годовая консолидированная выручка которых более 750 млн. евро (или эквивалентная сумма в местной валюте).

Первым годом, на который распространяются новые правила, будет финансовый год Группы компаний, начинающийся 1 января 2016 года или позднее. Срок подачи Отчета ― до 31 декабря 2017 года.

Содержание Отчета должно соответствовать шаблону, опубликованному в руководстве ОЭСР по подготовке документации по ТЦО и отчета по странам от 16.09.2014 года (далее – Руководство).

План BEPS не содержит указаний на конкретные штрафные санкции за невыполнение обязательств по представлению Отчета. В документе приводится положение, согласно которому размер штрафных санкций должен быть определен на местном уровне в каждой конкретной юрисдикции, принимая во внимание действующие штрафы за нарушение требований законодательства о ТЦО.

Налоговые органы иностранных юрисдикций обязаны будут представлять Отчет в другие соответствующие налоговые юрисдикции в течение 18 месяцев после окончания отчетного года в первый год подачи Отчета (то есть до 30 июня 2018 года) и в течение 15 месяцев после окончания отчетного года в последующие периоды. Так, Отчет за 2017 год должен быть подан до 31 декабря 2018 года, а процедуры обмена информацией должны быть завершены до 31 марта 2019 года.

План BEPS обязывает участников ОЭСР, а также стран «Большой двадцатки» (членом, которой является Российская Федерация) принять новые правила и внести соответствующие изменения в свое внутреннее законодательство по налогам и сборам, для того чтобы обязать Группы представлять Отчеты по странам. Индивидуальные требования каждой страны к оформлению документов по трансфертному ценообразованию должны соответствовать размеру и характеру местной экономики.

Предполагаемые изменения будут существенны для ряда крупнейших российских компаний.

Учитывая инициативы ОЭСР, компаниям необходимо отслеживать изменения в законодательстве стран, в которых расположены компании группы, направленные на внедрение новых подходов к раскрытию информации.

Трансфертная цена — цена, устанавливаемая между ассоциированными организациями, по которой одна организация реализует товары, нематериальные активы и оказывает услуги другой ассоциированной организации.

Поскольку компании используют трансфертные цены для оптимизации собственных налоговых выплат, государством осуществляется контроль соответствия применяемых цен рыночному уровню. Именно этот подход лежит в основе Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию.

В Руководстве по трансфертному ценообразованию для многонациональных корпораций и налоговых органов (OECD Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises And Tax Administrations, 1995), разработанному ОЭСР, трансфертная цена (transfer price) рассматривается как цена, устанавливаемая между взаимозависимыми лицами, по которой одна организация реализует товары, нематериальные активы и оказывает услуги другой организации внутри групп компаний.

И эта нерыночная цена формируется, как правило, в отношениях взаимосвязанных экономических субъектов и влияет на размер налоговых отчислений.

Поскольку используемые в деятельности взаимозависимых лиц цены по разным причинам (в первую очередь экономическим, во вторую — налоговым) отличаются от рыночных, для целей налогообложения применяются рыночные цены, исходя из которых исчисляются налоги.

ОЭСР разрабатывают новые законодательные нормы и уточняют существующие, которые помогут более эффективно осуществлять контроль, не нарушая при этом экономическую функцию трансфертного ценообразования.

Правило вытянутой руки (arm’s length principle)

Правило вытянутой руки (arm’s length principle) — цена сделки считается соответствующей правилу (принципу) вытянутой руки, если эта цена рыночная.

Правило вытянутой руки применяется при налогообложении взаимозависимых компаний. В соответствии с правилом вытянутой руки, расчет налоговых обязательств производится исходя из рыночных цен по сделкам между взаимозависимыми налогоплательщиками. Этот принцип принят как способ защиты государства в получении налогов. Так, группы взаимозависимых компаний могут легко уходить из под налогообложения, выводя свою прибыль в низко-налоговые государства или предприятия с льготными условиями налогообложения.

Пример

Себестоимость товара (сумма расходов на его производство и продажу) 100 рублей, а рыночная стоимость на зарубежных рынках 200 рублей. В этом случае, прибыль от продажи единицы товара должна составить 100 рублей и облагаться налогом. Если же продавец, продаст продаст товар сначала в свою подконтрольную компанию в оффшорной юрисдикции за 101 рубль и уже та организация продаст его покупателю за 200 рублей, то в России налогооблагаемая прибыль составит всего 1 рубль и именно с нее будет платиться налог на прибыль. С прибыли же оффшора 99 рублей будет уплачен минимальный налог за границей.

Именно чтобы избежать такой манипуляции ценами применяется правило вытянутой руки. Если в указанном примере применить принцип вытянутой руки, то в России для налогообложения будет принята цена продажи в 200 рублей, несмотря на то, что по договору она составила 101 рубль.

Этот принцип нашел свое отражение в Разделе V.1. Налогового кодекса России «ВЗАИМОЗАВИСИМЫЕ ЛИЦА. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ О ЦЕНАХ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ. НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ В СВЯЗИ С СОВЕРШЕНИЕМ СДЕЛОК МЕЖДУ ВЗАИМОЗАВИСИМЫМИ ЛИЦАМИ. СОГЛАШЕНИЕ О ЦЕНООБРАЗОВАНИИ» (введен Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ). До 1 января 2012 года этот вопрос регулировался статьей 40 Налогового кодекса России (статья 20 Налогового кодекса России определяла какие лица признаются взаимозависимыми).

Следует отметить, что правило вытянутой руки (arm’s length principle) сформулировано в Руководстве ОЭСР по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых органов (Transfer pricing Guidelines for multinational enterprises and tax administrations).

Происхождение названия Правила вытянутой руки (arm’s length principle)

В английском языке имеется выражение at arm’s length, которое означает — держать на расстоянии, не допускать фамильярности (буквально — не подпускать ближе чем вытянутая рука). Выражение указано в Американском словаре «American Heritage Dictionary of Idioms» Кристина Аммера (by Christine Ammer), 1992, где отмечено, что оно применяется в таком виде с 1600-х годов.

Непосредственно в НК РФ термина «правило вытянутой руки» нет, но сам этот принцип сформулирован в Разделе V.1. «ВЗАИМОЗАВИСИМЫЕ ЛИЦА. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ О ЦЕНАХ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ. НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ В СВЯЗИ С СОВЕРШЕНИЕМ СДЕЛОК МЕЖДУ ВЗАИМОЗАВИСИМЫМИ ЛИЦАМИ. СОГЛАШЕНИЕ О ЦЕНООБРАЗОВАНИИ».

Сделки, которые подлежат контролю со стороны налоговых органов, именуются контролируемыми сделками и указаны в статье 105.14. Налогового кодекса России. Смысл контроля в том, что налоговый орган может сравнить примененные сторонами цены с рыночными, и, если они отличаются от рыночных, доначислить налоги исходя из рыночных цен. Следует отметить, что начиная с 2012 года в перечень контролируемых сделок попадает относительно небольшое количество налогоплательщиков.

Письмо Минфина России от 29.04.2014 N 03-01-РЗ/20100 указывает: «…цены в сделках между взаимозависимыми лицами для целей налогообложения должны соответствовать принципу «вытянутой руки». При этом цены в сделках между взаимозависимыми лицами, по мнению Министерства финансов Российской Федерации, соответствуют принципу «вытянутой руки» в случае, если такие цены признаются рыночными для целей налогообложения. «

Примеры из официальных документах

Письмо ФНС России от 02.11.2012 N ЕД-4-3/18615 «О применении отдельных положений статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации»:

«Нормы пункта 1 статьи 105.3 Кодекса предусматривают применение в сделках между взаимозависимыми лицами общепринятого в мировой практике принципа «вытянутой руки» при определении цен в сделках для целей налогообложения. При этом цены в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, признаются рыночными.

Таким образом, взаимозависимые лица, устанавливая цены в сделках между собой, для целей налогообложения должны руководствоваться принципом «вытянутой руки»»

Распоряжение Правительства РФ от 10.06.2011 N 1019-р «О Концепции развития театрального дела в Российской Федерации на период до 2020 года»:

«Мировая наука и практика не выработали единого универсального подхода к финансированию искусства вообще и театрального искусства в частности. Если для США характерна государственная поддержка некоммерческих театров через систему налоговых льгот благотворительным фондам и индивидуальным жертвователям, то большинство западноевропейских стран осуществляют финансирование сценического искусства непосредственно из государственного бюджета. Такое финансирование составляет существенную часть в бюджете театров, как правило, не менее 30 процентов. Остальные издержки театров покрываются за счет собственных доходов и поступлений от спонсоров и жертвователей. В ряде стран в целях исключения возможности влияния государства на творческую деятельность театров применяется принцип «вытянутой руки», когда средства государственного бюджета выделяются независимым от правительства общественным организациям (например, Совет по культуре в Великобритании) и далее распределяются организациям культуры и искусства, в том числе театрам. Вместе с тем наивысшие художественные результаты в театральном искусстве могут быть достигнуты только там, где прямая государственная поддержка театра носит регулярный и системный характер. В этом плане российская модель репертуарного театра, сложившаяся благодаря последовательной поддержке государства, является уникальным опытом, признанным и почитаемым во всем мире».

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.07.2012 N 16-15/057969@ «О порядке применения льготной ставки налога на прибыль, установленной Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр»:

«Под сделкой, совершенной на основе принципа «вытянутой руки», понимается сделка по приобретению акций компании при соблюдении принципа использования рыночных цен между независимыми участниками при аналогичных сделках и на аналогичных условиях».

Историческая справка

С 1 января 2012 года правило вытянутой руки сформулировано в Разделе V.1. НК РФ «ВЗАИМОЗАВИСИМЫЕ ЛИЦА. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ О ЦЕНАХ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ. НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ В СВЯЗИ С СОВЕРШЕНИЕМ СДЕЛОК МЕЖДУ ВЗАИМОЗАВИСИМЫМИ ЛИЦАМИ. СОГЛАШЕНИЕ О ЦЕНООБРАЗОВАНИИ» (ст. 105.1 – 105.25 НК РФ). Этот раздел введен федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения»

С 1 января 1999 года по 31 декабря 2011 года правило вытянутой руки было сформулировано в статьях 20 и 40 НК РФ.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *