Камеральная проверка проводится

Содержание

Предмет камеральной налоговой проверки

Камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

К другим документам относятся:

  • ранее представленные налоговые декларации (расчеты);

  • документы, полученные налоговым органом с первоначальной налоговой декларацией (расчетом) при проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации (расчета);

  • документы, ранее полученные (составленные) в ходе выездных и камеральных налоговых проверок, иных мероприятий налогового контроля;

  • документы, полученные налоговым органом при осуществлении им иных функций, законодательно отнесенных к компетенции налоговых органов (по валютному контролю, проверкам контрольно-кассовой техники, полноты учета выручки и так далее);

  • решения (постановления) налоговых органов;

  • заявления и сообщения, полученные от налогоплательщика и третьих лиц;

  • материалы, полученные от правоохранительных и иных органов, от внебюджетных фондов, в том числе в соответствии с ведомственными соглашениями с ФНС России, региональными ведомственными соглашениями и так далее;

  • иные документы и сведения, полученные на законных основаниях, в том числе указанные в методологических документах ФНС России о проведении предпроверочного анализа налогоплательщика.

Какие документы и пояснения ИФНС вправе потребовать при камеральной налоговой проверке

При камеральной проверке декларации ИФНС вправе потребовать от организации представить дополнительные документы или пояснения в следующих ситуациях:

Ситуация

Что вправе потребовать ИФНС

В декларации обнаружены ошибки

Пояснения или исправленную (уточненную) декларацию.

Выявлено, что сведения, содержащиеся в декларации, противоречат сведениям из представленных документов

Выявлено, что сведения, содержащиеся в декларации, не соответствуют сведениям из документов, имеющихся в ИФНС

Документы, подтверждающие достоверность сведений в декларации.

Представлена убыточная декларация

Пояснения, обосновывающие размер убытка.

Представлена уточненная декларация, в которой сумма налога к уплате меньше, чем в ранее представленной декларации за тот же период

Пояснения, обосновывающие уменьшение суммы налога.

По истечении двух лет с последнего дня срока подачи декларации представлена уточненная декларация, в которой по сравнению с ранее представленной декларацией увеличен убыток или уменьшена сумма налога, исчисленная к уплате.

Любые документы, подтверждающие обоснованность уменьшения суммы налога к уплате или увеличения убытка, в том числе:

  • первичные документы;

  • регистры налогового учета

К декларации не приложены обязательные сопутствующие документы

Документы, которые должны прилагаться к декларации.

Например, документы, подтверждающие нулевую ставку НДС.

В декларации заявлены налоговые льготы

Документы, подтверждающие ваше право на эти льготы.

Например, документы, подтверждающие реализацию услуг, освобожденных от НДС

В декларации по НДС заявлена сумма налога к возмещению

Документы, подтверждающие правомерность вычетов по НДС.

Например, счета-фактуры поставщиков, первичные документы на приобретение товаров (работ, услуг)

В декларации по НДС содержатся сведения об операциях, которые:

  • или противоречат другим сведениям из этой же декларации;
  • или не соответствуют сведениям об этих же операциях, содержащимся в декларации по НДС, представленной другим лицом, либо в журнале учета счетов-фактур, представленном лицом, которое обязано подавать в ИФНС такой журнал

Пояснения и любые документы (в т.ч. счета-фактуры и первичные документы), относящиеся к операциям, в сведениях о которых выявлены противоречия или несоответствия.

Представлена декларация по НДПИ, водному или земельному налогам

Документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты этих налогов.

Порядок проведения камеральной налоговой проверки

В случае выявления ошибок и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

В случае если налогоплательщик представляет в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, он так же вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Налоговый инспектор, который проводит камеральную проверку, в свою очередь обязан рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.

Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном НК РФ.

Если налоговый орган не выявляет в представленной налогоплательщиком налоговой декларации (расчете) ошибок или не соответствий, то акт проверки не оформляется, т.е. налогоплательщик даже не узнает, что в отношении поданной им декларации (расчете) проводилась камеральная проверка.

В случае если в налоговой декларации налогоплательщик заявил какие-либо льготы или предъявил НДС к возмещению из бюджета, то налоговый орган проводит углубленную камеральную проверку и имеет право истребовать в установленном порядке документы, подтверждающие право налогоплательщиков на налоговые льготы .

2.2 Камеральная налоговая проверка

Объектом камеральной налоговой проверки служит финансово-хозяйственная деятельность проверяемого лица за отчетный налоговый период.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе не ограничиваться документами, предоставленными фискально-обязанным лицом, и затребовать дополнительные сведения, получить объяснения и документы, свидетельствующие о добросовестном исполнении налогоплательщиком налоговой обязанности.

Основным способом камеральной формы проверки является выборочный метод, предполагающий выверку точно очерченного круга финансовых документов.

Результатом камеральной налоговой проверки служит вывод контролирующего должностного лица налогового органа о достоверности, сомнительности либо недостоверности сведений, содержащихся в отчетных финансовых документах. Если налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между представленными сведениями, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести в установленный срок необходимые изменения или дополнения. При выявлении проверяющим лицом налоговой недоимки налогоплательщику также предъявляется требование об уплате недостающей суммы налогов (сборов).

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа должностными лицами этого органа. Данный вид проверок осуществляется по отношению ко всем видам налогоплательщиков и без какого-либо специального решения руководителя налогового органа, поскольку факт сдачи фискально-обязанным лицом финансовой отчетной документации автоматически выступает юридическим фактом для проверки ее достоверности. Проведение камеральной налоговой проверки по факту сдачи финансовой документации обусловливает и периодичность данного вида контроля — по мере предоставления отчетности.

Камеральная налоговая проверка должна быть проведена в течение не более трех месяцев со дня сдачи налогоплательщиком в налоговый орган документов, являющихся объектами налогового контроля. Продление срока проведения камеральной проверки не допускается. Если налоговый орган не успел осуществить сопоставление данных финансовой отчетности налогоплательщика, то возможно назначение выездной налоговой проверки.

Понятие «встречная проверка» было закреплено в статье 87 НК РФ, в соответствии с которой если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сборов) .

Основным признаком встречной проверки является ее производный характер, т.к. ее можно проводить только при проведении налоговых проверок налогоплательщиков и плательщиков сборов, когда возникает необходимость получения дополнительной информации.

Как правило, необходимость проведения встречных проверок возникает тогда, когда у налоговых органов имеются основания подозревать лицо в неоприходовании полученной выручки, в случаях отсутствия подтверждающих документов, в случае если документы контрагентов не совпадают с документами налогоплательщика.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа должностными лицами этого органа. Данный вид проверок осуществляется по отношению ко всем видам налогоплательщиков и без какого-либо специального решения руководителя налогового органа, поскольку факт сдачи фискально-обязанным лицом финансовой отчетной документации автоматически выступает юридическим фактом для проверки ее достоверности. Проведение камеральной налоговой проверки по факту сдачи финансовой документации обусловливает и периодичность данного вида контроля — по мере предоставления отчетности.2

Камеральная налоговая проверка должна быть проведена в течение не более трех месяцев со дня сдачи налогоплательщиком в налоговый орган документов, являющихся объектами налогового контроля. Продление срока проведения камеральной проверки не допускается. Если налоговый орган не успел осуществить сопоставление данных финансовой отчетности налогоплательщика, то возможно назначение выездной налоговой проверки.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе не ограничиваться документами, предоставленными фискально-обязанным лицом, и затребовать дополнительные сведения, получить объяснения и документы, свидетельствующие о добросовестном исполнении налогоплательщиком налоговой обязанности.

Основным способом камеральной формы проверки является выборочный метод, предполагающий выверку точно очерченного круга финансовых документов.

Результатом камеральной налоговой проверки служит вывод контролирующего должностного лица налогового органа о достоверности, сомнительности либо недостоверности сведений, содержащихся в отчетных финансовых документах. Если налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между представленными сведениями, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести в установленный срок необходимые изменения или дополнения. При выявлении проверяющим лицом налоговой недоимки налогоплательщику также предъявляется требование об уплате недостающей суммы налогов (сборов).

Сравнительная характеристика камеральных и выездных налоговых проверок3

Камеральная налоговая проверка

Выездная налоговая проверка

Субъект

Территориальные налоговые органы

Налоговые органы всех уровней

Объект

Совокупность финансово – хозяйственных операций только за отчетный период

Совокупность финансово – хозяйственных операций за весь проверяемый период, но не более трех лет, предшествующих году проведения проверки

Основания для проведения

Специального разрешения не требуется

Решения руководителя налогового органа

Периодичность

Регулярно с периодичностью представления отчетности

Выборочно по мере необходимости

Сроки проведения проверки

Три месяца

От двух до шести месяцев без включения времени на приостановление проверки

Дата начала и окончания проверки

Начало – дата представления документов на проверку

Окончание – дата не регламентирована

Начало – дата решения налогового органа о начале проверки

Окончание – дата справки о проведении проверки

Место проведения

Место нахождения налогового органа

Место нахождения налогоплательщика

Категория проверяемых налогоплательщиков

Все налогоплательщики

Юридические лица и индивидуальные предприниматели

Используемые мероприятия

Мероприятия, не связанные с нахождением на территории налогоплательщика

Любые установленные НК РФ мероприятия

Камеральная проверка: развитие событий

В статье представлены разъяснения официальных органов по порядку проведения камеральной проверки, даны советы и рекомендации налогоплательщикам, позволяющие быстро сориентироваться и принять взвешенное решение по результатам проведения камеральной проверки.

Введение

Камеральная проверка является формой текущего контроля. В процессе проверки налоговики определяют, как соблюдается налоговое законодательство, правильно ли применяются льготы по налогам и сборам.

Камеральная проверка начинается сразу после того, как в налоговую инспекцию представлена декларация или расчет (отчетность). Чтобы начать проверку, не требуется какого-либо специального решения руководителя налогового органа (п. 2 ст. 88 Налогового кодекса РФ; далее — НК РФ). Следовательно, налоговики могут провести камеральную проверку на основании любой представленной налоговой декларации (расчета). Так, на первоначальном этапе налоговые инспекторы проверяют, насколько правильно заполнена декларация (расчет), как взаимоувязаны показатели представленной отчетности с показателями:

• налоговых деклараций и расчетов по проверяемому налогу за предыдущие налоговые (отчетные) периоды;

• налоговых деклараций и расчетов по другим налогам;

• бухгалтерской отчетности;

• иных документов, которые есть в распоряжении налогового органа.

Однако так называемой углубленной проверке с запросом пояснений, истребованием дополнительных документов подвергаются далеко не все декларации. Зачастую на практике налоговики ограничиваются проверкой контрольных соотношений по данным декларации (расчета) и других имеющихся у них документов (пп. 1, 3 ст. 88 НК РФ). Контрольные соотношения — это по существу формулы, в которые должны укладываться показатели представленной декларации (расчета) относительно других показателей отчетности (проверяются автоматически с помощью компьютерной программы).

Рекомендация: не стоит недооценивать значение камеральной проверки, поскольку данные этой проверки во многом определяют план выездных налоговых проверок.

Порядок проведения камеральной проверки

Порядок проведения камеральной налоговой проверки регламентирован ст. 88 НК РФ. Она проводится по месту нахождения ИФНС на основе представленной налогоплательщиком декларации и иных документов о его деятельности, имеющихся в распоряжении налоговиков. Свои рекомендации по порядку проведения камеральной проверки эксперты ФНС России привели в письме от 16.07.2013 № АС-4-2/12705.

Так, декларации и расчеты налогоплательщик представляет в налоговую инспекцию по месту своего учета. Состоять на налоговом учете налогоплательщик может как по месту нахождения организации и обособленных подразделений (для ИП — по месту жительства), так и по месту нахождения принадлежащих налогоплательщику недвижимого имущества и транспортных средств (п. 1 ст. 83 НК РФ). Например, плательщики налога на имущество организаций представляют декларации по месту нахождения недвижимости, даже если она находится вне места нахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс (ст. 385, п. 1 ст. 386 НК РФ). Камеральная проверка в таком случае будет проводиться по месту нахождения недвижимости.

Поскольку камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа, в который налогоплательщик представил декларацию или расчет (отчетность), то налоговые инспекторы при камеральной проверке не выезжают на территорию налогоплательщика (п. 1 ст. 88 НК РФ). Вместе с тем это не означает, что они не вправе (если это потребуется) обследовать помещения и территории налогоплательщика для получения необходимых им доказательств.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ С 01.01.2015 установлено право налоговых органов производить осмотр территорий, помещений проверяемого лица, а также документов и предметов в рамках камеральной проверки декларации по НДС, если данная декларация представлена с заявленной суммой налога к возмещению (п. 10 ст. 10 Федерального закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям»).

Рассмотрим алгоритм проведения камеральной проверки.

Этап 1. Принятие и ввод в автоматизированную информационную систему налоговых органов данных всех представленных налоговых деклараций (расчетов). Другими словами, камеральная проверка любой декларации (расчета) начинается с того, что данные отчетности заносятся в автоматизированную информационную систему налоговых органов (АИС «Налог»).

Далее идет сверка контрольных соотношений: система в автоматическом режиме осуществляет арифметический контроль вводимых данных.

Для того чтобы бухгалтеры могли самостоятельно увидеть и исправить ошибки в налоговых декларациях, ФНС России на своем официальном сайте опубликовала контрольные соотношения показателей налоговой отчетности. Именно с помощью контрольных соотношений контролеры проводят проверку того, насколько правильно и достоверно заполнены декларации налогоплательщиками и налоговыми агентами.

К СВЕДЕНИЮ Математические и логические формулы по основным налоговым декларациям доступны для налогоплательщиков на сайте ФНС России (www.nalog.ru) в разделе «Налоговая отчетность» рубрики «Контрольные соотношения по налоговым декларациям».

Указанные формулы и расчеты могут быть внедрены в существующие бухгалтерские программы (как разрабатываемые налогоплательщиками самостоятельно, так и создаваемые для них специализированными IT-компаниями). Налогоплательщики, заполняя налоговые декларации в применяемых ими программах, смогут определить ошибки и исправить их до предоставления отчетности в налоговые органы.

Этап 2. Камеральный контроль с использованием внутридокументных и междокументных контрольных соотношений на основе имеющейся в налоговом органе информации (в автоматическом режиме).

Этап 3. Если контрольные соотношения не удовлетворяют автоматической проверке с помощью компьютерной программы, проводится углубленная камеральная проверка с запросом дополнительных документов налогоплательщика. Можно сказать, что третий этап — это дальнейшая углубленная проверка с проведением мероприятий налогового контроля, осуществляемая отделом камеральных проверок.

На данном этапе (углубленная проверка) должностное лицо налогового органа проверяет:

  • сопоставимость показателей налоговой декларации (расчета) с показателями налоговой декларации (расчета) предыдущего отчетного (налогового) периода;
  • взаимоувязку показателей проверяемой налоговой декларации (расчета) с показателями налоговых деклараций (расчетов) по другим видам налогов и бухгалтерской отчетностью;
  • достоверность показателей налоговой декларации (расчета) на основе анализа всей имеющейся в налоговом органе информации.

Налоговый инспектор также сопоставляет показатели деклараций (расчетов) и бухгалтерской отчетности с показателями по аналогичным налогоплательщикам и со среднеотраслевыми показателями. Кроме того, он проверяет правильность отражения в карточке «Расчеты с бюджетом» налогоплательщика начислений по представленным налоговым декларациям (расчетам) (письмо ФНС России от 16.07.2013 № АС-4-2/12705).

Сроки и форма проведения камеральной проверки представлены в табл. 1.

Таблица 1. Проведение камеральной проверки

По сроку

По форме

Проводится в течение трех месяцев со дня, следующего за днем подачи декларации (расчета)

Автоматизированный контроль и сверка контрольных соотношений по представленной отчетности

В отличие от выездной проверки, закон не предусматривает ни продления, ни приостановления срока проведения камеральной проверки (письмо Минфина России от 18.02.2009 № 03-02-07/1-75, Постановления ФАС Московского округа от 23.05.2012 по делу № А40-85281/11-20-359, ФАС Северо-Западного округа от 04.03.2010 по делу № А52-4313/2009).

Это означает, что совершать любые действия, связанные с проверкой отчетности (например, запрашивать пояснения или документы), налоговики могут только в пределах данного срока.

После получения декларации, расчета (отчетности) налоговики проведут проверку контрольных соотношений. Итогом проверки контрольных соотношений будет являться наличие или отсутствие оснований для углубленной проверки.

Если в представленных декларациях (расчетах, отчетности) ошибок и несоответствий не выявлено, то, как правило, налоговики не информируют об этом налогоплательщиков, ведь никаких документов по результатам проверки не составляется. Другое дело, когда в декларациях и (или) расчетах находят ошибки или искажения. Инспекция может сопоставить показатели текущей и предыдущей отчетности, а также цифры по разным налогам за отчетный период. Если данные не будут сходиться, то, возможно, инспекция решит провести углубленную проверку.

Также налоговики могут принять решение об углубленной камеральной проверке, если налогоплательщик применяет налоговые льготы, заявит НДС к возмещению, или когда в уточненной декларации заявлен налог к уменьшению (пп. 6, 8 ст. 88 НК РФ).

В ходе проведения углубленной проверки события могут развиваться по-разному:

  • ситуация 1: налогоплательщику сообщают о выявленных ошибках (противоречиях в отчетности) с требованием представить пояснения или внести исправления в отчетность. Срок — не позднее пяти рабочих дней;
  • ситуация 2: налоговая инспекция проводит определенные мероприятия налогового контроля:

– истребование дополнительных документов у налогоплательщика;

– проведение встречной проверки контрагентов;

– истребование документов у третьих лиц;

– назначение экспертизы;

– осмотр помещений и территорий;

– другие мероприятия.

Затребовать какие-либо документы, относящиеся к проверке, налоговики могут только в пределах трехмесячного срока, отведенного для проведения камеральной проверки. На это обращено внимание и в официальных разъяснениях (письмо Минфина России от 18.02.2009 № 03-02-07/1-75), и в постановлениях судов (Постановления ФАС Московского округа от 26.11.2010 № КА-А40/14322-10 по делу № А40-160453/09-4-1253, 05.07.2010 № КА-А40/6657-10 по делу № А40-131877/09-111-956). Поэтому непредставление документов по требованию, выставленному спустя три месяца, не может являться основанием для вывода о начислении штрафных санкций в связи с неуплатой налога.

Более того, затребовать дополнительные документы налоговики могут только в ситуации, когда они выявили ошибки или противоречия в отчетности. Если этого не произошло, действия проверяющих можно считать незаконными (письмо ФНС России от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@, Постановления Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 7307/08, ФАС Поволжского округа от 10.09.2013 по делу № А65-406/2013).

Руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции может принять решение о проведении дополнительных контрольных мероприятий (абз. 1 п. 6 ст. 101 НК РФ). Тогда налоговики в течение еще одного месяца на законных основаниях смогут истребовать интересующие их документы и информацию, проводить экспертизы и (или) допрашивать свидетелей (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ, письмо Минфина России от 18.02.2009 № 03-02-07/1-75).

К СВЕДЕНИЮ В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля должны быть изложены обстоятельства, вызвавшие необходимость их проведения, а также указаны срок и конкретная форма мероприятий (абз. 2 п. 6 ст. 101 НК РФ).

Налогоплательщику, который не представит затребованные документы или иные сведения, грозит ответственность по ст. 126 НК РФ. Штраф составит 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Нередко налоговая инспекция вместо представления документов решает вызвать налогоплательщика для личного общения (подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ, п. 2 письма ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837). Для этого используется специальное уведомление, форма которого утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах»). За неявку должностное лицо организации (или ИП) может быть оштрафовано на 2000–4000 руб. по ч. 1 ст. 19.4 Кодекса об административных правонарушениях РФ.

Типичные ситуации, когда налоговики вправе потребовать дополнительные документы для проведения камеральной проверки, представлены в табл. 2.

Таблица 2. Дополнительные документы, которые необходимо представить налоговой инспекции для проведения камеральной проверки

Ситуация, подлежащая камеральной проверке

Документы, которые необходимо представить налоговикам

Правовое основание

В представленной декларации обнаружены ошибки или выявлено, что сведения, содержащиеся в декларации, противоречат сведениям из других источников

Необходимо представить пояснения или подать исправленную (уточненную) декларацию

Пункт 3 ст. 88 НК РФ

Выявлено, что сведения, содержащиеся в декларации, не соответствуют сведениям из документов, имеющихся в налоговой инспекции

Необходимо подать документы, подтверждающие достоверность сведений в декларации

Пункт 4 ст. 88 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 15.03.2012 № 14951/11

Представлена убыточная декларация

Необходимо представить пояснения, обосновывающие размер убытка

Пункт 3 ст. 88 НК РФ

Представлена уточненная декларация, в которой сумма налога к уплате меньше, чем в ранее представленной декларации за тот же период

Необходимо представить пояснения, обосновывающие уменьшение суммы налога

Пункт 3 ст. 88 НК РФ

Для ситуаций по налогу на добавленную стоимость

К декларации по НДС не приложены обязательные сопутствующие документы

При подтверждении нулевой ставки по НДС должны прилагаться документы, указанные в ст. 165 НК РФ

Пункт 7 ст. 88 НК РФ

В декларации по НДС заявлена сумма налога к возмещению (заполнена стр. 050 разд. 1 декларации)

Документы, подтверждающие правомерность вычетов по НДС (счета-фактуры поставщиков, первичные документы на приобретение товаров , работ, услуг)

Пункт 8 ст. 88 НК РФ

Оформление результатов камеральной проверки

Если по результатам рассмотрения материалов проверки инспекция установит факт налогового правонарушения, она составит акт камеральной налоговой проверки по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ (в ред. от 23.07.2012) «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки».

Акт камеральной проверки составляется не позднее 10 рабочих дней после окончания проверки. Данный документ должен быть вручен налогоплательщику в течение пяти рабочих дней с даты составления акта (п. 5 ст. 100 НК РФ). После этого начинает течь срок, отведенный на то, чтобы подать возражения на акт проверки. Этот срок составляет один месяц со дня получения акта налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ).

Акт является основным документом, в котором представлены результаты камеральной проверки. Он должен состоять из следующих частей:

  • вводная часть (общие положения);
  • описательная часть (установленные факты);
  • итоговая часть:

– выводы налоговых органов;

– предложения по устранению выявленных нарушений;

– ссылки на статьи об ответственности за эти правонарушения.

Полагаем, что приложения к акту камеральной проверки, оформляемые налоговым органом, также следует рассматривать в качестве его составной части.

На основании акта камеральной проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности по итогам рассмотрения материалов камеральной проверки (п. 1 ст. 101 НК РФ).

К СВЕДЕНИЮ При рассмотрении материалов руководитель (заместитель руководителя) инспекции должен не только установить все обстоятельства нарушения, но и выявить обстоятельства, смягчающие ответственность или вовсе исключающие вину налогоплательщика (п. 5 ст. 101 НК РФ). Если он этого не сделает, то итоговое решение может быть оспорено в вышестоящем налоговом органе, а затем и в суде (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.02.2013 по делу № А21-4566/2012, 13.08.2012 по делу № А21-8338/2011, ФАС Московского округа от 03.10.2012 по делу № А40-107621/11-99-463).

Добавим, что несоставление акта камеральной проверки является одним из оснований для отмены решения, вынесенного налоговым органом по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки. К такому мнению приходят арбитражные суды (Постановления ФАС Московского округа от 23.09.2009 № КА-А40/8182-09-2, ФАС Северо-Кавказского округа от 12.11.2009 № А53-5911/2009).

Поэтому, если инспектор утверждает, что провел камеральную проверку представленной налогоплательщиком декларации и нашел нарушения, он обязан составить акт проверки. Если он не сделает этого, решение, которое будет вынесено по итогам рассмотрения материалов проверки, может быть признано недействительным (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Должны ли налоговые инспекторы составить акт камеральной проверки, если были выявлены нарушения, которые не повлекли занижение суммы налога к уплате?

Согласно п. 5 ст. 88 НК РФ проверяющие должны составлять акт в каждом случае, когда в результате проведения проверки выявлены нарушения налогового законодательства, независимо от того, выявлена ли при этом недоимка по проверяемому налогу.

Предположим, налогоплательщик несвоевременно представил налоговую декларацию, но налог уплатил вовремя. В данном случае инспектор все равно составит акт камеральной проверки. При этом в акте он укажет на совершение налогоплательщиком правонарушения, которое предусмотрено ст. 119 НК РФ (несвоевременное представление в налоговый орган декларации).

Возражения на акт камеральной проверки — один из важнейших инструментов, который закон предоставляет налогоплательщику, чтобы он имел возможность влиять на принятие решения по итогам проверки.

Итак, после получения акта налогоплательщик вправе подать в налоговый орган свои письменные возражения на акт проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ). Сделать это можно в следующих случаях:

  • налогоплательщик не согласен с выводами и предложениями налогового инспектора по существу;
  • следует указать руководителю инспекции (его заместителю) на нарушения прав налогоплательщика в ходе проверки, на ошибки и неточности в составленном акте.

Представление возражений — право, а не обязанность налогоплательщика. Поэтому возражения можно и не подавать. Но, как правило, возражения на акт камеральной проверки представлять необходимо. Особенно если организация или индивидуальный предприниматель (ИП) намерены отстаивать свою позицию как перед руководителем налогового органа (его заместителем), который будет рассматривать материалы проверки, так и впоследствии в вышестоящем органе или суде.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ Важность возражений значительно возрастает, если у организации (ИП) есть аргументы по существу предъявленных обвинений и они достаточно убедительны. Возражения и возможность судебной отмены решения по итогам проверки — весомый аргумент для налоговиков. Поэтому решение по результатам проверки будет принято с учетом возражений, представленных налогоплательщиком.

Особо подчеркнем, что в возражениях не стоит указывать на формальные нарушения порядка проведения камеральной проверки (например, срока проверки, процедуры допроса и т. п.) или оформления акта проверки. Целесообразно ограничиться доводами, подтвержденными правильно оформленными документами, которые смогут убедить налоговиков в ошибочности их выводов.

Возражения подаются в письменном виде (п. 6 ст. 100 НК РФ). Поскольку НК РФ не содержит требований к оформлению и содержанию возражений на акт камеральной проверки, налогоплательщик вправе составить возражения в произвольной форме.

Приведем некоторые технические рекомендации по составлению возражений.

При оформлении вводной части возражений следует указать:

  • наименование организации или фамилию, имя и отчество (для физического лица, ИП);
  • адрес места нахождения согласно учредительным документам организации или адрес места жительства (для физического лица, ИП);
  • ИНН и КПП;
  • дату представления возражений;
  • точное наименование налогового органа, в который представляются возражения;
  • фамилию, инициалы и должность инспектора, который проводил камеральную проверку;
  • по какой декларации (расчету) проводилась проверка (налог, период).

Кроме того, можно упомянуть даты начала и окончания проверки.

Далее следует указать, с какими выводами и (или) предложениями налогового инспектора организация (ИП) не согласна.

При этом нужно сразу указать всю спорную сумму, со взысканием которой организация (ИП) не согласна, а также привести обоснованные аргументы.

Рекомендации по составлению возражений:

  • формулируйте свои аргументы кратко и четко, со ссылками на статьи НК РФ. Не забудьте, что ссылаться нужно на нормы в редакции, которая действовала в спорный период, а не в тот период, когда составляются возражения;
  • постарайтесь подобрать судебные решения, подтверждающие вашу правоту. Желательно, чтобы это были решения по вашему судебному округу или решения ВАС РФ;
  • если есть возможность, сошлитесь на разъяснения Минфина России, ФНС России или регионального Управления ФНС России. Если вам по спорному эпизоду давала письменные разъяснения ваша инспекция, обязательно сошлитесь и на них;
  • не стоит надеяться на формальные доказательства вашей правоты, чрезмерно увлекаться толкованием норм права и ссылками на практику. Лучший аргумент — наличие подтверждающих вашу правоту документов (регистров бухгалтерского учета, первичных и иных документов).

К СВЕДЕНИЮ Порядок представления возражений на акт камеральной проверки установлен в п. 6 ст. 100 НК РФ.

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ для составления и подачи возражений налогоплательщику отводится один месяц со дня получения экземпляра акта камеральной проверки. Срок представления возражений истекает в соответствующее число месяца, следующего за месяцем получения акта камеральной проверки (п. 5 ст. 6.1 НК РФ).

ПРИМЕР 1

Организация получила акт камеральной проверки 20.01.2015. Возражения нужно представить не позднее 20.02.2015.

Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то последний день, когда можно представить возражения, истекает в последний день этого месяца (абз. 2 п. 5 ст. 6.1 НК РФ).

ПРИМЕР 2

Организация получила акт камеральной проверки 30.01.2015. Возражения нужно представить не позднее 28.02.2015.

Представить возражения организация (ИП) вправе в любой день установленного срока, в том числе и в последний.

Нюансы камеральной проверки по НДС

Камеральная проверка по налогу на добавленную стоимость является, по мнению многих практиков, наиболее сложной и непредсказуемой. Так, поводом для ее проведения могут быть не ошибки и несоответствия в отчетности, а поданная в ИФНС декларация с заявленной суммой налога к возмещению из бюджета. При этом размер заявленной суммы не имеет значения.

Напомним, что возмещению подлежит полученная разница между суммой налоговых вычетов и суммой НДС, исчисленного по облагаемым операциям по итогам налогового периода.

Камеральная проверка по налогу на добавленную стоимость всегда сопровождается истребованием от налогоплательщика дополнительных документов, подтверждающих правомерность применения вычетов. При этом счет-фактура служит основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг, имущественных прав) сумм НДС к вычету (ст. 169 НК РФ).

С 01.01.2015 расширяется перечень случаев, когда при проведении камеральной проверки налоговики вправе истребовать дополнительные документы. Так, при камеральной проверке декларации по НДС могут быть истребованы счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к операциям, сведения о которых содержатся в представленной декларации и не соответствуют сведениям об этих же операциях, указанным (п. 8.1 ст. 88 НК РФ):

  • в декларациях по НДС, представленных другими лицами;
  • в журналах учета счетов-фактур, представленных посредниками — неплательщиками НДС.

ПРИМЕР 3

Инспекция по итогам камеральной проверки откажет плательщику в возмещении НДС, если им необоснованно заявлены вычеты по НДС по счетам-фактурам, которые относятся к более ранним периодам.

Как правило, в такой ситуации организация подтверждает фактический период получения счетов-фактур в журнале входящей корреспонденции, книге покупок и журнале регистрации полученных счетов-фактур. Однако этого недостаточно.

Проверяющие укажут на то, что суммы НДС, предъявленные плательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором у него возникло на это право, то есть этот момент не может быть произвольно перенесен на другой период. Данная позиция поддержана судебной практикой (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.09.2013 по делу № А81-3853/2012).

При возникновении спора по такому вопросу налогоплательщику следует обратить внимание, в каком периоде товары (работы, услуги) были приняты на учет, поскольку по общему правилу именно дата счета-фактуры определяет дату его принятия и вручения контрагенту по договору.

К СВЕДЕНИЮ Журналы входящей корреспонденции и журналы регистрации счетов-фактур являются односторонними документами самого налогоплательщика, поэтому не являются достаточным доказательством позднего получения счетов-фактур.

Налогоплательщику важно учитывать следующие моменты:

  • факт получения счетов-фактур существенно позже указанных в них дат (по причине изготовления их с нарушениями и возвращения контрагентам для доработки, плохой работы почты и территориальной удаленности контрагентов) должен быть документально подтвержден;
  • наиболее распространенным способом документального подтверждения факта получения счетов-фактур позже указанных в них дат является использование почтовых конвертов с соответствующими датами оттиска штемпеля.

Налоговые органы в таких случаях могут проявить интерес к весу почтовой корреспонденции. Если проверяющие объективно докажут невозможность получения в каком-либо конверте счетов-фактур (например, в количестве 100 штук счетов-фактур по описи вложения в конверте весом 20 г), то в заявленной сумме вычетов НДС могут отказать. В таких случаях судебная практика на стороне проверяющих (Постановление ФАС Московского округа от 06.12.2012 по делу № А41-31731/11, Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2012 по делу № А41-31731/11).

Отметим, что в счета-фактуры, составленные с даты вступления в силу Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (в ред. от 29.11.2014) «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Постановление № 117), исправления вносятся продавцом путем составления их новых экземпляров.

При этом не допускается изменение даты счета-фактуры, указанной до внесения в него исправлений (п. 7 Приложения № 1 к Постановлению № 1137).

По мнению Минфина России, выраженному в письме от 12.03.2013 № 03-07-10/7374, налогоплательщик может применять вычет НДС в течение трех лет при подаче уточненной декларации по этому налогу за период, в котором возникло право на его применение.

ПРИМЕР 4

Одним из оснований для доначисления НДС может быть довод инспекции о взаимозависимости сторон сделки и установлении в связи с этим нерыночной цены товаров (работ, услуг). В связи с этим распространенной причиной отказа в получении возмещения (применения вычетов) по НДС является вывод проверяющих о получении плательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщику в этой ситуации важно знать: налоговая выгода не может быть признана обоснованной, только если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением им реальной предпринимательской или другой экономической деятельности. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.04.2010 № 17036/09 указано, что в каждом конкретном случае необходимо доказать, каким образом взаимозависимость повлекла необоснованную налоговую выгоду и за счет чего конкретно она образовалась.

Также в ходе камеральной проверки по НДС налоговики часто ставят вопрос о добросовестности контрагентов. В связи с этим обращаем внимание на то, что деятельность организаций не может ставиться в зависимость от наличия или отсутствия достаточного количества имущества и (или) сотрудников.

Но если ИФНС в ходе проверки усмотрит выполнение договорных обязательств не по существу, то в таких случаях возможна их переквалификация и доначисление налога.

Например, основанием для переквалификации спорного агентского договора может послужить вывод налогового органа о том, что фактически деятельность по приобретению и реализации товара осуществлялась организацией не в интересах принципала, а в собственных. Поэтому цель оформления агентских договоров может быть истолкована как получение организацией необоснованной налоговой выгоды, поскольку НДС исчислялся с агентского вознаграждения, а не с реализации товаров.

Резюме

На процесс и результат камеральной налоговой проверки влияет много факторов:

  • качество и достаточность документов, подтверждающих заявленные организацией (индивидуальным предпринимателем) налоговые льготы;
  • компетентность проверяющих;
  • технические возможности телекоммуникационных каналов связи;
  • сложности толкования норм налогового и гражданского законодательства.

В связи с этим организациям и предпринимателям не стоит недооценивать значение камеральной проверки. Наоборот, нужно основательно взвешивать возможные риски при ее проведении, а в случае необходимости представлять обоснованные и аргументированные возражения по существу предъявленных налоговиками требований с целью получения по итогам камеральной проверки наиболее безболезненного результата.

Особенности проведения камеральной налоговой проверки

Исчисление и уплата налогов и сборов контролируются законодательством РФ. Функциями контроля наделены налоговые органы. Об этом сообщено в ст. 82 НК РФ. Одним из видов осуществления налогового контроля является камеральная налоговая проверка. Рассмотрим особенности ее проведения.

Начать следует с того, что налоговой контроль осуществляется также путем проведения выездной проверки.

Проведение камеральной налоговой проверки регулируется ст. 88 НК РФ. В отличие от выездной, она проводится по месту нахождения налогового органа на основании налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если для проведения выездной налоговой проверки требуется решение руководителя налогового органа, то при проведении камеральной налоговой проверки такого решения не нужно. Сама проверка осуществляется уполномоченными должностными лицами в соответствии с должностными обязанностями (п. 2 ст. 88 НК РФ). Основанием для проведения камеральной налоговой проверки является сдача налогоплательщиком налоговой декларации.

Может ли камеральная проверка быть проведена при предоставлении иного документа вместо налоговой декларации? По данному вопросу имеется четкое мнение финансового органа, подкрепленное судебным решением. Так, в Письме Минфина России от 05.05.2010 N 03-02-08/28 указано, что Налоговым кодексом не предусмотрено проведение камеральной налоговой проверки на основе иных документов без представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). В подтверждение своей позиции Минфин сослался на Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 N 1580/07, исходя из которого довод инспекции о допустимости осуществления налогового контроля в форме камеральной налоговой проверки вне зависимости от представления налоговому органу деклараций лицом, в отношении которого она проводится, не может быть признан основанным на действующем законодательстве, поскольку в подобных случаях налоговым органом могут быть использованы иные формы налогового контроля.

Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня предоставления декларации, при этом приступить к проверке налоговый орган может в любой день после сдачи декларации. Срок ее проведения начинается со дня, следующего за днем представления отчетности (п. 2 ст. 6.1 НК РФ).

Соблюдение установленных сроков очень важно, так как в случае их нарушения у налогоплательщиков есть шанс оспорить решение налогового органа по итогам камеральной проверки.

Так, в Постановлении ФАС МО от 05.04.2010 N КА-А40/2875-10 рассмотрена кассационная жалоба налогового органа на решение арбитражного суда и апелляционной инстанции о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности.

Установлено, что камеральная проверка указанной налоговой декларации проводилась с 31.08.2007 по 08.12.2008, акт проверки составлен 10.12.2008, решения приняты налоговым органом лишь 24.02.2009. На основании данных решений выставлены требования об уплате налога, штрафов от 26.06.2009.

Судами установлено, что 28.08.2007 налоговый орган направил заявителю требование о предоставлении документов, подтверждающих налоговые вычеты, которое исполнено налогоплательщиком 11.09.2007, что налоговым органом не оспаривается. При этом в период с 11.09.2007 по 08.12.2008 налоговый орган не истребовал дополнительные документы, подтверждающие полученные авансовые платежи, а также в соответствии с п. 3 ст. 88 НК РФ не сообщил налогоплательщику о выявленных ошибках в налоговой декларации и не требовал представления (в течение пяти дней) необходимых пояснений или внесения (в установленный срок) соответствующих исправлений.

Учитывая положения ст. ст. 88, 171, 172 НК РФ, суды пришли к выводу: поскольку налоговая проверка проводилась с нарушением срока, установленного п. 2 ст. 88 НК РФ, в пределах срока проверки налоговым органом не истребованы документы, обосновывающие выявленные нарушения, а также соответствующие пояснения налогоплательщика, оспариваемые решения являются недействительными.

Однако не все судебные органы имеют аналогичную точку зрения. Так, в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что срок камеральной проверки не является пресекательным, его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.

Итогом проверки налоговой декларации может быть выявление:

  • ошибок при ее составлении;
  • противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах;
  • несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

При обнаружении указанных нарушений налоговый орган обязан уведомить налогоплательщика и потребовать представления в пятидневный срок пояснения и внесения соответствующих изменений (п. 3 ст. 88 НК РФ).

Вместе с пояснением налогоплательщик вправе представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и бухгалтерского учета или иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию. В случае если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки (п. п. 4, 5 ст. 88 НК РФ).

Стоит отметить, что если при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не сообщил налогоплательщику о выявленных ошибках и не истребовал пояснений, однако указанные нарушения были зафиксированы в акте проверки, то такое решение по итогам проверки будет считаться недействительным. Данное мнение поддерживается и Конституционным Судом в Определении от 12.07.2006 N 267-О, в котором указано, что при обнаружении в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Аналогичное мнение высказано, в частности, в Постановлении ФАС ВСО от 08.04.2011 N А78-6006/2010.

Отдельно остановимся на подаче уточненной декларации. Как определено п. 1 ст. 81 НК РФ, уточненная налоговая декларация подается при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Кроме того, уточненная декларация подается в налоговый орган при обнаружении в ней недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока ее подачи и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях (п. 4 ст. 81 НК РФ):

  • представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;
  • представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

Как определено п. 9.1 ст. 88 НК РФ, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет), камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Истребование документов

Как определено п. 1 ст. 93 НК РФ, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) учреждения лично под расписку или направлено в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

К сведению. Форма требования о представлении документов представлена в Приказе ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (далее — Приказ N ММ-3-06/338@).

Представление документов осуществляется в течение 10 дней с момента получения требования. При невозможности представить требуемый перечень документов в установленный налоговым законодательством РФ срок налогоплательщик обязан в течение дня, следующего за днем получения требования, письменно уведомить об этом проверяющих, указав причины, по которым указанные документы не могут быть представлены, и сроки, в течение которых они будут переданы.

В случае отказа проверяемого от представления запрашиваемых документов и непредставления их в установленные налоговым законодательством сроки к налогоплательщикам применяются меры ответственности, предусмотренные ст. 126 НК РФ: непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Помимо налоговой, к налогоплательщику может быть применена административная ответственность, установленная в ст. 15.6 КоАП РФ: непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 100 до 300 руб., на должностных лиц — от 300 до 500 руб.

Выемка документов

В случае отказа от представления документов налоговый орган также вправе провести выемку документов. Она осуществляется по мотивированному постановлению должностного лица налогового органа, организовавшего выездную налоговую проверку. Форма постановления утверждена Приказом N ММ-3-06/338@.

Выемка документов производится в присутствии понятых и лиц, у которых изымаются документы и предметы. При необходимости для участия в осуществлении выемки приглашается специалист.

Изъятые документы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях. Форма протокола также утверждена Приказом N ММ-3-06/338@.

Может ли быть признана правомерной выемка документов без направления предварительного требования о представлении документов? По данному вопросу имеется несколько точек зрения судебных органов.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 04.05.2010 N А05-17032/2009 рассмотрена кассационная жалоба налогоплательщика на решение арбитражного суда и апелляционной инстанции о правомерности выемки документов.

Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС СЗО не нашел оснований для отмены судебных актов.

В ходе проведения проверки налоговый орган в соответствии со ст. 94 НК РФ принял решение о выемке документов в связи с тем, что для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица, и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены. Выемка производилась на основании постановления, утвержденного должностным лицом налогового органа, с соблюдением требований ст. 94 НК РФ. Порядок производства выемки документов, имеющих отношение к предмету налоговой проверки, сотрудниками налогового органа соблюден.

Довод налогоплательщика о том, что в данном случае необходимым является направление требования о представлении документов, был отклонен, поскольку мотивом для производства выемки послужило наличие у налогового органа оснований полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены. Указанное основание для производства выемки установлено п. 8 ст. 94 НК РФ и не содержит условия о предварительном направлении требования о представлении документов.

Направление требования налогоплательщику и его отказ от представления запрашиваемых документов не являются необходимым условием для производства налоговым органом выемки.

Аналогичное мнение высказано в Постановлении ФАС ВСО от 18.06.2008 N А33-10182/07-Ф02-2601/08. Однако суды не всегда придерживаются аналогичной позиции.

Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 01.07.2009 N Ф04-3822/2009(9598-А70-41) рассмотрена кассационная жалоба налогового органа на решение арбитражного суда и апелляционной инстанции о неправомерности выемки документов.

Рассмотрев материалы дела, ФАС ЗСО не нашел оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Судами установлено, что налоговый орган не направлял налогоплательщику требований о представлении документов в рамках налоговой проверки, как того требуют ст. ст. 93, 94 НК РФ. Доводы налогового органа о том, что изъятие документов и предметов проведено в связи с неисполнением налогоплательщиком требований о представлении документов в рамках иных камеральных налоговых проверок, правомерно отклонены арбитражными судами, так как данные обстоятельства не соответствуют требованиям вышеуказанных статей Налогового кодекса.

Действия должностных лиц налогового органа по производству выемки документов и предметов проводились на основании признанного арбитражным судом незаконным ненормативного акта, что влечет за собой признание незаконными и всех действий должностных лиц, осуществленных в рамках данного ненормативного акта. Кроме того, как установлено судом, в изъятии документов и предметов участвовали лица, не включенные в состав проверяющих, что противоречит п. 4 ст. 93 НК РФ.

Оформление акта проверки

Акт налоговой проверки составляется в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки по форме и с учетом Требований, установленных Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки».

В нем должны отражаться следующие сведения (п. 3 ст. 100 НК РФ):

  • дата акта налоговой проверки, под которой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
  • полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. При проведении камеральной проверки по месту нахождения обособленного подразделения учреждения, помимо наименования, указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
  • фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
  • дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов;
  • перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
  • период, за который проведена проверка;
  • наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
  • даты начала и окончания налоговой проверки;
  • адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
  • сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
  • документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
  • выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса.

Акт подписывается лицами, проводившими проверку, а также лицом, в отношении которого она проведена. В случае отказа последнего от подписи в акте налоговой проверки делается соответствующая запись об отказе.

Стоит отметить, несмотря на указание в Налоговом кодексе, что акт камеральной проверки подписывается лицами, проводившими проверку, судебные органы не всегда трактуют данное положение одинаково.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 12.07.2010 N А66-5153/2006 определено, что акт налоговой проверки подписан в том числе должностным лицом налогового органа, не принимавшим участие в проверке. Однако указанный факт не является нарушением налогового законодательства и не влечет нарушения прав и законных интересов налогоплательщика. Соответственно, вынесенное налоговым органом решение следует признать законным.

Другие суды принимают противоположные решения. Так, в Постановлении ФАС ВСО от 13.05.2010 N А58-7038/09 указано: принимая во внимание тот факт, что акт налоговой проверки подписан лицом, не принимавшим в ней участие, такой акт не соответствует требованиям налогового законодательства. Следовательно, решение налогового органа по итогам проверки подлежит отмене.

В качестве доказательств выявленных нарушений к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются (п. 3.1 ст. 100 НК РФ).

Акт налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проводилась камеральная проверка, в течение пяти дней с момента его подписания.

Если же лицо, в отношении которого проводилась проверка, уклоняется от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в данном акте, и он направляется адресату по почте заказным письмом по месту нахождения учреждения (обособленного подразделения). В этом случае датой вручения акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма (п. 5 ст. 100 НК РФ).

На практике может возникнуть ситуация, когда направленный по почте акт налоговой проверки налогоплательщик не получал. Можно ли в таком случае признать вынесенное по итогам проверки решение налогового органа недействительным?

Ответ на данный вопрос дают судебные инстанции. При этом мнение судей не равнозначно.

Так, в Постановлении ФАС УО от 08.07.2011 N Ф09-4034/11 рассмотрена кассационная жалоба налогового органа на решение арбитражного суда и апелляционной инстанции о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности.

Рассмотрев материалы дела, ФАС УО не нашел оснований для удовлетворения жалобы.

Судом установлено, что налогоплательщик не получил направленный почтой акт налоговой проверки. По мнению суда, направление акта по почте возможно в случае уклонения налогоплательщика от его получения, что должно быть отражено в акте. Поскольку налогоплательщик был лишен возможности представить возражения, это явилось одним из оснований для отмены решения налогового органа.

Аналогичная позиция высказана в Постановлениях ФАС ПО от 17.12.2009 N А55-5813/2009, ФАС СКО от 11.05.2011 N А53-16193/2010.

Однако, как указано выше, у судей имеется противоположное мнение.

Так, в Постановлении ФАС МО от 26.05.2011 N КА-А40/4663-11 рассмотрена кассационная жалоба налогового органа на решение арбитражного суда и апелляционной инстанции о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности.

Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС МО принял решение о ее удовлетворении.

Установлено, что налоговый орган отправил налогоплательщику по почте акт камеральной проверки и уведомление о рассмотрении материалов. Однако указанные документы налогоплательщик не получил, и они были возвращены почтой. Налоговый орган рассмотрел материалы камеральной налоговой проверки в отсутствие налогоплательщика и принял решение о привлечении последнего к ответственности.

ФАС МО указал, что без уважительных причин неполучения налогоплательщиком отправленных по почте документов нельзя сделать вывод о ненадлежащем уведомлении последнего о рассмотрении материалов и признать решение налогового органа незаконным.

Если лицо, в отношении которого проводилась камеральная налоговая проверка, не согласно с изложенными в акте нарушениями, то оно вправе в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки представить в налоговый орган возражения. В качестве доказательств налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (п. 6 ст. 100 НК РФ).

А.Беляев

Эксперт журнала

«Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение»

Приведенная ниже информация поможет Вам сориентироваться при проведении камеральной проверки отчетности и выездной налоговой проверки. Она содержит сведения о процессуальных сроках, установленных в отношении налоговых проверок.

КАМЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА

1. ЧТО ТАКОЕ КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА?

Камеральная налоговая проверка — это одна из форм налогового контроля (абз. 2 п. 1 ст. 82, п. 1 ст. 87 НК РФ).

Цель ее — определить, соблюдаете ли вы законодательство о налогах и сборах (п. 2 ст. 87 НК РФ).

Камеральная проверка начинается после того, как Вы представили в налоговый орган налоговую декларацию или расчет (далее — отчетность). Для начала проверки не требуется какого-либо специального решения руководителя налогового органа (п. 2 ст. 88 НК РФ).

2.ВОЗМОЖНА ЛИ ПОВТОРНАЯ КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА?

На практике встречаются ситуации, когда налоговый орган проводит две камеральные проверки по одной и той же декларации (расчету). И, вероятнее всего, он составит и вручит налогоплательщику два разных акта по результатам каждой из них. Нередко второй акт содержит информацию о более существенных нарушениях налогового законодательства по сравнению с первым.

Тот факт, что инспекция проверила представленную Вами отчетность дважды, может выступить основанием для отмены решения, вынесенного по итогам второй камеральной проверки (Постановление ФАС Поволжского округа от 02.02.2010 N А12-10597/2009). Обосновывается это тем, что ст. 88 НК РФ не предусмотрено право неоднократно проводить камеральные налоговые проверки одной и той же декларации (расчета).

Уже проверенная отчетность не может подвергаться повторной камеральной проверке, даже если проводить ее будет другой налоговый орган. Отметим также, что проверить ее дважды нельзя и в том случае, когда об этом просит сам налогоплательщик.

3.ПЕРЕХОД ОРГАНИЗАЦИИ ИЗ ИНСПЕКЦИИ В ИНСПЕКЦИЮ В ПЕРИОД КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

На основании сведений из ЕГРЮЛ налоговый орган по прежнему адресу снимает Вас с учета, передает все документы по новому месту и на их основании новая инспекция ставит вас на учет (п. 4 ст. 84 НК РФ).

Что же будет, если в инспекции по прежнему адресу в период «переезда» идет камеральная проверка?

Из норм действующего законодательства однозначный вывод сделать нельзя. С одной стороны, как видно, налоговики должны в установленный срок передать все материалы вашего дела в новую инспекцию. А значит, у них не должно быть времени заканчивать проверку.

С другой стороны, Налоговый кодекс РФ не обязывает их завершать текущую проверку раньше установленного трехмесячного срока в связи с переездом налогоплательщика.

На практике, как правило, налоговики в старой инспекции заканчивают проверку и при обнаружении нарушений налогового законодательства составляют акт камеральной проверки (п. 5 ст. 88 НК РФ). Решение по проверке в этом случае также выносит тот налоговый орган, который ее проводил (п. 1 ст. 101 НК РФ).

4.МЕСТО ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа, в который вы представили отчетность (п. 1 ст. 88 НК РФ, Письма Минфина России от 25.03.2009 N 03-07-11/81, от 07.06.2006 N 03-02-07/1-141). То есть налоговики при камеральной проверке не выезжают на территорию налогоплательщика.

Вместе с тем это не означает, что они не могут обследовать помещения и территории налогоплательщика для получения необходимых им доказательств.

5.ПРЕДМЕТ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ. ПРОВЕРЯЕМЫЙ ПЕРИОД

Налоговики в ходе камеральной проверки проверяют представленную налогоплательщиком отчетность (п. 2 ст. 88 НК РФ).

6.ПЕРИОД, В ТЕЧЕНИЕ КОТОРОГО ПРОВОДИТСЯ КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА.

Камеральная проверка должна быть завершена в течение трех месяцев с даты, следующей за днем представления налоговой отчетности (п. 2 ст. 6.1, п. 2 ст. 88 НК РФ).

Она может идти как один день, так и все три месяца (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 08.04.2010 N А55-14120/2009). Главное правило: налоговики должны завершить все процедуры по проверке в этот срок.

7.МЕРОПРИЯТИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

На практике в ходе углубленной камеральной проверки налоговики зачастую проводят следующие мероприятия налогового контроля (ст. ст. 86, 90 — 97 НК РФ):

— истребование документов у налогоплательщика, а также у его контрагентов и иных лиц, обладающих документами или информацией о деятельности налогоплательщика;

— допрос свидетелей;

— назначение экспертизы;

— привлечение специалиста, переводчика;

— выемку документов;

— осмотр помещений и территорий.

8.ДЕЙСТВИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА ПРИ ПОЛУЧЕНИИ АКТА КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ,

СОСТАВЛЕННОГО С НАРУШЕНИЯМИ

Если вы получили на руки акт камеральной проверки и обнаружили в нем нарушения (ошибки, опечатки и т.д.), допущенные налоговым инспектором, у вас могут возникнуть вопросы: отразить их в возражениях, припасти для жалобы или судебного разбирательства либо, возможно, вообще не придавать им значения? Для ответа на эти вопросы вы прежде всего должны тщательно изучить акт камеральной проверки и понять, согласны ли вы с выводами налогового инспектора, изложенными в акте. Если полученный акт по существу не вызывает у вас никаких возражений, то, по нашему мнению, предпринимать какие-либо действия в отношении выявленных формальных нарушений практического смысла нет. Но если впоследствии вы решите добиваться отмены решения в суде, то несущественные формальные нарушения могут быть дополнительными аргументами, подтверждающими вашу правоту.

9.НЕОБХОДИМОСТЬ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ВОЗРАЖЕНИЙ НА АКТ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

Возражения на акт камеральной проверки — один из важнейших инструментов, который закон предоставляет налогоплательщику, чтобы он имел возможность влиять на принятие решения по итогам проверки.

Как правило, возражения на акт камеральной проверки представлять необходимо. Особенно если Вы намерены отстаивать свою позицию как перед руководителем налогового органа (его заместителем), который будет рассматривать материалы проверки, так и впоследствии в вышестоящем органе или суде.

10.ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ПОДТВЕРЖДАЮЩИХ ДОКУМЕНТОВ В ВЫШЕСТОЯЩИЙ ОРГАН ИЛИ СУД

Конечно, лучше, чтобы документы, которые подтверждают Вашу правоту в споре с налоговиками, были приложены непосредственно к возражениям либо представлены в инспекцию в согласованные сроки до рассмотрения материалов проверки. Тогда у вас есть реальный шанс повлиять на принятие решения по итогам проверки. Однако может случиться так, что вы будете располагать документами только после вынесения решения. Можно ли представить их непосредственно в вышестоящий орган или суд? Суд обязан принять и оценить представленные в судебное заседание документы. Такая позиция изложена в п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5. При этом ВАС РФ отметил, что налогоплательщик в обоснование своих возражений по акту может представить в суд документы и иные доказательства независимо от того, были ли они представлены в налоговый орган в установленные сроки (п. 6 ст. 100 НК РФ). Правильность этого вывода подтвердил и Конституционный Суд РФ в Определении от 12.07.2006 N 267-О.

Одно из направлений деятельности «АзимутБизнесКонсалтинг» – оказание помощи в налоговых спорах. Обратитесь к нам, мы обязательно Вам поможем.

11.ПРАВА НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

В отношениях с налоговиками налогоплательщик наделен различными правами, например:

— представлять свои интересы в отношениях с налоговиками лично либо через своего представителя (пп. 6 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 26 НК РФ);

— на сохранение налоговой тайны (ст. 102 НК РФ).

— на обжалование действий и решений налоговых органов и их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган или суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

Кроме того, Налоговый кодекс РФ закрепляет права налогоплательщика, осуществление которых позволяет ему защитить свои интересы в ходе камеральной проверки и при принятии решений по ее результатам.

12.ПОДАЧА УТОЧНЕННОЙ ДЕКЛАРАЦИИ (РАСЧЕТА) ПРИ ПРОВЕДЕНИИ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

На всем протяжении камеральной проверки и после нее у налогоплательщика есть возможность представить в инспекцию уточненную декларацию или расчет.

В ряде случаев это может помочь налогоплательщику избежать неблагоприятных последствий ошибок, которые допущены им при составлении отчетности.

13.КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА УТОЧНЕННОЙ ДЕКЛАРАЦИИ (РАСЧЕТА)

Если налогоплательщик в ходе камеральной проверки налоговой отчетности представляет за этот же период уточненную декларацию (расчет), проверка первичной отчетности прекращается и начинается новая — уже по уточненной (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

ВЫЕЗДНАЯ НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА

1.КАК ОТБИРАЮТСЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКИ ДЛЯ ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

Согласно Концепции отбор налогоплательщиков для выездных проверок основан на анализе всей информации, которой располагают налоговые органы о налогоплательщике.

Налоговики анализируют разд. 3 Концепции:

1) суммы исчисленных и уплаченных налогов.

Такой анализ проводится, прежде всего, чтобы проверить, все ли налоги и вовремя ли Вы уплатили в бюджет. Но, кроме того, данный вид анализа несет в себе еще одну нагрузку: выявление налогоплательщиков, у которых суммы начислений со временем уменьшаются;

2) показатели отчетности налогоплательщиков (налоговой, бухгалтерской).

Этот вид анализа предназначен для выявления:

— значительных отклонений от показателей предыдущих периодов или среднестатистических показателей по аналогичным налогоплательщикам;

— противоречий (несоответствия) между данными в отчетности, представленных документах и информацией, имеющейся у налоговиков;

3) факторы и причины, влияющие на формирование налоговой базы.

В процессе анализа имеющейся информации налоговики проверяют налогоплательщика на соответствие так называемым критериям оценки рисков.

2.ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

Выездная проверка — это всегда серьезное испытание для налогоплательщика.

И не только потому, что по итогам проверки могут доначислить налоги или привлечь к ответственности. Но и потому, что она, как правило, связана с продолжительным присутствием проверяющих на территории (в помещениях) налогоплательщика, необходимостью обеспечивать им доступ ко всей нужной документации и возможностью проведения самых разных мероприятий налогового контроля.

3.НАЛОГОВЫЙ ОРГАН, ПРОВОДЯЩИЙ ВЫЕЗДНУЮ ПРОВЕРКУ

По общему правилу выездную проверку проводит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (абз. 1 п. 2 ст. 89 НК РФ).

4.МЕСТО ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

По общему правилу выездная проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика, что следует из ее названия (п. 1 ст. 89 НК РФ).

5.ПРЕДМЕТ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ.

Предметом выездной проверки выступает проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом налоговики вправе проверять все или несколько налогов одновременно (п. 3 ст. 89 НК РФ).

6.ПЕРИОД ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ.

У налоговиков по общему правилу есть два месяца для проведения выездной проверки. Причем вне зависимости от времени нахождения проверяющих на территории налогоплательщика.

Этот срок может быть продлен до четырех или шести месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ), а также приостановлен на срок до шести (девяти) месяцев (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Общая продолжительность выездной проверки с учетом этого может составить год и три месяца.

Срок начинает исчисляться с даты вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) решения о проведении выездной проверки. Окончание срока определяется днем составления справки о проведенной выездной проверке (п. п. 1, 8 ст. 89 НК РФ).

7.МЕРОПРИЯТИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

В ходе выездной проверки налоговики могут проводить следующие мероприятия налогового контроля (ст. ст. 89, 90 — 97 НК РФ):

— истребование документов у налогоплательщика, а также у его контрагентов и иных лиц, которые обладают необходимыми документами или информацией о деятельности налогоплательщика;

— допрос свидетелей;

— назначение экспертизы;

— выемка документов и предметов;

— осмотр;

— инвентаризация имущества;

— привлечение специалиста, переводчика.

8.ВЫЕМКА ДОКУМЕНТОВ И ПРЕДМЕТОВ

Выемка документов и предметов производится налоговиками для того, чтобы выявить и подтвердить достаточными доказательствами нарушения налогового законодательства. Осуществить ее налоговый орган может в двух случаях.

1. Если Вы отказываетесь представить запрошенные у вас в порядке ст. 93 НК РФ документы или не представляете их в установленный срок. Право налоговиков осуществить выемку при таких обстоятельствах предусмотрено п. 4 ст. 93 НК РФ.

2. Если есть достаточные основания полагать, что документы, которые свидетельствуют о нарушениях налогоплательщиком налогового законодательства, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, а они необходимы для проведения проверки. Право налоговиков на выемку в этих случаях установлено пп. 3 п. 1 ст. 31, п. 14 ст. 89, п. 8 ст. 94 НК РФ. Чтобы осуществить выемку по данному основанию, проверяющие не обязаны направлять налогоплательщику требование о представлении документов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2010 N А05-17032/2009).

9.НАРУШЕНИЯ ПРИ НАЗНАЧЕНИИ ВЫЕМКИ.

Постановление о производстве выемки, которое составлено с нарушениями ст. 94 НК РФ, может быть обжаловано в порядке ст. ст. 137, 138 НК РФ в вышестоящий налоговый орган или суд.

10.ПОВТОРНАЯ ВЫЕЗДНАЯ ПРОВЕРКА

Повторная выездная проверка — это проверка, которая проводится по уже проверенным в рамках предыдущих выездных проверок налогам за уже проверенные периоды. Такая проверка может проводиться независимо от того, какая это по счету выездная проверка данного налогоплательщика в текущем календарном году. Ограничения, которые установлены п. 5 ст. 89 НК РФ, не действуют. В результате повторной проверки проверяющие вправе переоценить выводы первоначальной выездной проверки и принять новое решение. В том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени. В то же время привлечь Вас к ответственности за новое правонарушение, которое не было выявлено в ходе первоначальной проверки, налоговики не вправе. На это прямо указано в абз. 7 п. 10 ст. 89 НК РФ. Исключение случаи, когда в ходе повторной проверки выявляется сговор налогоплательщика с первыми проверяющими. Повторная выездная проверка может быть назначена: — в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вышестоящим налоговым органом (абз. 5 п. 10 ст. 89 НК РФ); — в случае представления налогоплательщиком уточненной декларации, в которой указана сумма налога к уменьшению (абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ).

11.СРОКИ ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

По общему правилу выездная проверка налогоплательщика (в том числе организации с обособленными подразделениями) проводится в течение двух месяцев. А самостоятельная выездная проверка филиала или представительства — в течение одного месяца (п. 6, абз. 5 п. 7 ст. 89 НК РФ).

12.ТРЕБОВАНИЕ НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ ДОКУМЕНТОВ ПРИ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКЕ

Как известно, выездная проверка, по общему правилу, проводится на территории (в помещении) налогоплательщика (абз. 1 п. 1 ст. 89 НК РФ).

Проверяемый налогоплательщик обязан предоставить налоговикам возможность ознакомиться на месте с любыми документами, которые связаны с исчислением и уплатой налогов, являющихся предметом выездной проверки (абз. 1 п. 12 ст. 89 НК РФ, Письма Минфина России от 17.11.2011 N 03-02-07/1-395, от 11.05.2010 N 03-02-07/1-228, от 25.03.2009 N 03-02-08-20).

13.ПОСЛЕДСТВИЯ НАРУШЕНИЙ ПРИ ВЫСТАВЛЕНИИ ТРЕБОВАНИЯ О ПРЕДСТАВЛЕНИИ ДОКУМЕНТОВ. ДЕЙСТВИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ТРЕБОВАНИЯ С НАРУШЕНИЯМИ

Несмотря на то что форма Требования о представлении документов утверждена нормативным правовым актом (Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@), формальные нарушения в большинстве случаев не влияют на правомерность данного документа.

Иначе говоря, если Вы получили требование, которое составлено в произвольной форме и, к примеру, не содержит предупреждения об ответственности за его невыполнение, то это не означает, что у Вас есть основания его не исполнять.

14.ОФОРМЛЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ.

Результаты выездной проверки оформляются актом. Однако до его оформления проверяющие должны составить справку о проведенной выездной проверке (п. 15 ст. 89, п. 1 ст. 100 НК РФ). Такой порядок применяется ко всем выездным проверкам, в том числе и повторным.

15.НАРУШЕНИЯ ПРИ ОФОРМЛЕНИИ СПРАВКИ О ПРОВЕДЕННОЙ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКЕ. ДЕЙСТВИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА ПРИ ПОЛУЧЕНИИ СПРАВКИ, СОСТАВЛЕННОЙ С НАРУШЕНИЯМИ

Предположим, что при составлении справки в ее содержании были допущены ошибки. Каковы их последствия? Можно ли оспорить решение, принятое по итогам выездной проверки, на том основании, что в справке допущены ошибки?

16.НАРУШЕНИЯ (ОШИБКИ) ПРИ СОСТАВЛЕНИИ АКТА ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ И ИХ ПОСЛЕДСТВИЯ

Иногда работники налоговых органов допускают ошибки и нарушения при составлении акта выездной проверки. Можно ли оспорить решение по результатам проверки на основании несоблюдения налоговиками требований к содержанию акта?

17.ДЕЙСТВИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА ПРИ ПОЛУЧЕНИИ АКТА ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ, СОСТАВЛЕННОГО С НАРУШЕНИЯМИ

Если Вы получили на руки акт выездной проверки и обнаружили в нем нарушения (ошибки, опечатки и т.д.), допущенные проверяющими, то у Вас могут возникнуть вопросы: отразить их в возражениях, припасти для жалобы или судебного разбирательства либо, возможно, вообще не придавать им значения?

18.НЕСОГЛАСИЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА С АКТОМ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

Если Вы не согласны с актом выездной проверки, то Вы можете подать письменные возражения на него (п. 6 ст. 100 НК РФ) или изложить доводы в свою защиту непосредственно при рассмотрении материалов проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).

19.НЕОБХОДИМОСТЬ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ВОЗРАЖЕНИЙ НА АКТ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ

Как правило, возражения на акт выездной проверки представлять необходимо. Особенно если Вы намерены отстаивать свою позицию как перед руководителем налогового органа (его заместителем), который будет рассматривать материалы проверки, так и впоследствии в вышестоящем органе или суде.

Обратитесь к специалистам «АзимутБизнесКонсалтинг». Мы вовремя окажем Вам профессиональную помощь.

Звоните нам прямо сейчас
по телефонам: 8 (800) 775-09-31 (звонки по России бесплатно), 8 (495) 212-06-11
и пишите — info@azimutbiz.ru

6.1. Порядок рассмотрения материалов налоговой проверки

Следующий этап после составления акта проверки и представления возражений на него со стороны налогоплательщика – рассмотрение руководителем налогового органа (его заместителем) этих документов и вынесение решения по результатам проверки.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки должна осуществляться лично руководителем налогового органа, который проводил проверку, или его заместителем.

Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ решение по итогам налоговой проверки должно быть принято в течение 10 рабочих дней с момента истечения срока, который отведён на подачу возражений. Таким образом, материалы должны быть рассмотрены и решение по камеральной проверке должно быть принято в течение 25 рабочих дней с даты получения акта камеральной налоговой проверки.

Срок для рассмотрения материалов проверки и вынесения решения может быть продлен на один месяц решением руководителя налогового органа (его заместителя) (п. 1 ст. 101 НК РФ). Конкретный перечень оснований для продления срока рассмотрения материалов проверки налоговым законодательством не установлен.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась проверка (п. 2 ст. 101 НК РФ).

При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков извещение о времени и месте рассмотрения её материалов направляется ответственному участнику этой группы. Обязанность извещать участников консолидированной группы налогоплательщиков о времени и месте рассмотрения материалов проверки лежит на ответственном участнике этой группы. Получив извещение от налогового органа, он самостоятельно извещает других участников. Налоговый орган не обязан извещать всех участников консолидированной группы.

Процедура рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки представлена на рис. 5.

Рис. 5. Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки состоит из следующих этапов.

1. Подготовительные мероприятия (п. 3 ст. 101 НК РФ).

2. Исследование материалов налоговой проверки (пп. 4, 5 ст. 101 НК РФ).

Перед тем как приступить к рассмотрению материалов проверки, руководитель налогового органа (его заместитель) должен произвести ряд действий (п. 3 ст. 101 НК РФ):

1) представиться и огласить, материалы какой налоговой проверки будут рассматриваться;

2) проверить явку лиц, приглашённых на рассмотрение материалов проверки, а если приглашённые лица не явились, то выяснить, извещены ли они надлежащим образом.

Прежде всего, к таким лицам относится налогоплательщик, который имеет право на участие в рассмотрении материалов проверки лично или через своего представителя (абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ). Кроме налогоплательщика, к рассмотрению материалов проверки могут быть привлечены и другие лица, например свидетели, эксперты, специалисты (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ);

3) принять решение о возможности рассмотрения дела в отсутствие неявившихся участников или об отложении рассмотрения материалов проверки, если участие неявившихся лиц признано необходимым;

4) удостовериться в полномочиях представителя, если вместо налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов проверки будет участвовать его представитель;

5) разъяснить участвующим лицам их права и обязанности.

Руководитель налогового органа может принять решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в следующих случаях:

1. Неявка налогоплательщика (его представителя) при отсутствии доказательств надлежащего извещения о времени рассмотрения и месте проведения проверки.

В такой ситуации рассмотрение материалов переносится в обязательном порядке (п. 2, пп. 2, 5 п. 3 ст. 101 НК РФ).

Разумеется, налогоплательщик должен быть извещён о новой дате рассмотрения материалов проверки.

2. Неявка налогоплательщика при наличии доказательств надлежащего извещения о месте и времени рассмотрения.

В этом случае руководитель налогового органа решает, является ли присутствие налогоплательщика или его представителя необходимым и, следовательно, надо ли откладывать рассмотрение (п. 2, пп. 2 и 5 п. 3 ст. 101 НК РФ).

3. Неявка другого лица (не налогоплательщика), приглашённого на рассмотрение (пп.

2 и 5 п. 3 ст. 101 НК РФ). Например, приглашённого на рассмотрение свидетеля, эксперта или специалиста (в том числе переводчика).

Налоговым законодательством не определён срок, на который может быть отложено рассмотрение материалов налоговой проверки, но данный срок не может превышать общий срок рассмотрения.

После завершения подготовительных действий происходит собственно исследование материалов налоговой проверки. В ходе исследования изучаются обстоятельства нарушений, которые, по мнению проверяющих, допустил налогоплательщик, оцениваются представленные доказательства, а также возражения и объяснения налогоплательщика.

В результате руководитель налогового органа (его заместитель) либо приходит к определённым выводам, которые позволяют ему принять решение по результатам проверки, либо предпринимает меры для того, чтобы прояснить ситуацию и получить дополнительные доказательства для принятия решения (пп. 4–6 ст. 101 НК РФ).

Иногда материалы, которые собраны в ходе проведения налоговой проверки, не содержат всех сведений, необходимых для принятия решения по её результатам. Тогда руководитель налогового органа в ходе рассмотрения материалов проверки может принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (абз. 1 п. 6 ст. 101 НК РФ).

Согласно абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ в качестве дополнительного мероприятия может быть назначено:

– истребование документов как у самого налогоплательщика, так и у третьих лиц (ст.ст. 93 и 93.1 НК РФ);

– допрос свидетеля (ст. 90 НК РФ);

– проведение экспертизы (ст. 95 НК РФ).

По результатам рассмотрения по существу материалов налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) должен вынести одно из следующих решений (п. 7 ст. 101 НК РФ):

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Формы этих решений приведены в Приложениях № 12 и 13 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ и являются обязательными для применения налоговыми органами (пп. 1, 3 Приказа ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@).

Независимо от того привлекается налогоплательщик к налоговой ответственности или нет, в итоговом решении по налоговой проверке должны быть указаны (абз. 3 п. 8 ст. 101 НК РФ):

– срок на обжалование вынесенного решения;

– порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу);

– наименование и место нахождения налогового органа, который уполномочен рассматривать дела по обжалованию выносимого решения;

– иные необходимые сведения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отражаются (абз. 1 п. 8 ст. 101 НК РФ):

1) обстоятельства налогового правонарушения, которое совершил проверенный налогоплательщик.

Указанные обстоятельства должны быть описаны так, как они установлены проверкой, т.е. так же, как они зафиксированы в акте налоговой проверки;

2) документы и сведения, которые подтверждают выявленные обстоятельства;

3) доводы проверенного налогоплательщика в свою защиту и результаты их проверки;

4) решение привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные правонарушения с указанием соответствующих статей НК РФ;

5) размер недоимки по налогам, сумма штрафов и пеней.

Помимо этого в решении должны содержаться прочие обязательные реквизиты согласно абз. 3 п. 8 ст. 101 НК РФ.

Решение, принятое по итогам налоговой проверки, должно быть вручено налогоплательщику (его представителю) не позднее 5 рабочих дней после вынесения решения на основании п. 9 ст. 101 НК РФ.

Если у налоговой инспекции отсутствует возможность вручить налогоплательщику решение, то оно направляется по почте заказным письмом. В таком случае решение считается полученным по истечении шести рабочих дней. Течение указанного срока начинается на следующий день после отправки письма (пп. 2, 6 ст. 6.1, п. 9 ст. 101 НК РФ).

Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ итоговое решение по налоговой проверке вступает в силу по истечении 10 дней со дня его вручения налогоплательщику или его представителю.

Налоговое законодательство устанавливает жесткие требования к порядку проведения камеральных проверок. Несоблюдение этих требований сотрудниками налоговых органов может привести к нарушению прав налогоплательщика. От того, насколько значительным является нарушение, будет зависеть перспектива обжалования ненормативного акта налогового органа. В данной статье рассмотрим, какие существенные и несущественные процессуальные нарушения могут быть допущены инспекторами налоговых органов при проведении камеральных проверок.

Порядок и сроки проведения камеральной налоговой проверки (далее – проверка) закреплены в Налоговом кодексе РФ. Отклонение от норм, регулирующих данный порядок, влечет нарушение законодательства о налогах и сборах и может привести к нарушению прав налогоплательщика. Поэтому несоблюдение порядка проведения проверки не раз становилось предметом разбирательства в арбитражных судах. Но, как показывает практика, далеко не все нарушения суды считают достаточным основанием для отмены решения налогового органа. Рассмотрим наиболее часто встречающиеся процессуальные нарушения, допускаемые инспекторами налоговых органов при проведении камеральных проверок.

Нарушение сроков проведения камеральной проверки

Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев на основании налоговой декларации, поданной налогоплательщиком в ИФНС (пп. 1 и 2 ст. 88 НК РФ). Независимо от того, когда инспекторы фактически приступят к проведению проверки, срок ее проведения начинает течь со дня, следующего за днем представления декларации (п. 2 ст. 6.1, п. 2 ст. 88 НК РФ). Крайней датой окончания камеральной налоговой проверки следует считать последний день трехмесячного срока, установленного ст. 88 НК РФ (постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2015 г. № 04АП-2560/2015). Причем законодательство не предусматривает возможность приостановления или продления сроков камеральной проверки (постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 г. по делу № А40-85281/11-20-359, письмо Минфина России от 18.02.2009 г. № 03-02-07/1-75).

Вместе с тем на практике налоговые органы нередко пропускают трехмесячный срок проведения проверки и увеличивают его. По итогам анализа судебных актов можно сделать вывод, что при незначительном пропуске установленного для проведения проверки срока данное нарушение может быть оценено арбитрами как несущественное. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 06.11.2013 г. по делу № А40-29318/13-115-126 и постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 г. № 09АП-21611/2013 по делу № А40-29318/1 указано, что пропуск срока в 2–3 месяца не является основанием для отмены спорного решения, поскольку срок проведения проверки, указанный в ст. 88 НК РФ, не является пресекательным, и НК РФ не предусматривает последствий его пропуска.

Диаметрально противоположную позицию занимают арбитры в случае длительного пропуска срока проведения проверки. Например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17.02.2014 г. по делу № А53-33611/2012 указано, что пропуск установленного срока проведения камеральной проверки более чем на 10 месяцев является существенным нарушением порядка проведения налоговой проверки и в силу п. 14 ст. 101 НК РФ служит основанием для отмены решения, вынесенного по результатам данной проверки.

Как видно из содержания судебных актов, нарушение в виде пропуска срока проведения камеральной проверки признается судами существенным в зависимости от того, сколько времени прошло с момента истечения срока. При этом важно помнить, что в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ суд оценивает имеющиеся в деле доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Поэтому участие в процессе профессионального представителя увеличивает шансы налогоплательщика убедить суд в том, что пропуск срока проведения проверки привел к существенному нарушению прав налогоплательщика и что данное обстоятельство может служить основанием для отмены решения. Именно такими профессионалами являются налоговые юристы КСК групп, имеющие большой опыт оспаривания решений налоговых органов.

Пропуск срока составления акта камеральной налоговой проверки

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки уполномоченными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ. Данный акт должен быть составлен в течение 10 дней после окончания проверки, однако, нередко налоговые органы нарушают установленный срок. Причем, как показывает практика, данное нарушение не признается арбитражными судами существенным и не влечет безусловной отмены оспариваемого решения. Рассматривая подобные споры, суды указывают на нарушение сроков составления акта только в совокупности с иными обстоятельствами, которые влекут за собой отмену решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (постановления ФАС Московского округа от 11.06.2009 г. № КА-А40/4759-09, от 22.07.2008 г. № КА-А40/6627-08, ФАС Уральского округа от 22.06.2010 г. № Ф09-4601/10-С2). Таким образом, для успешного разрешения спора очень важно выявить все допущенные налоговым органом процессуальные нарушения, а также грамотно подготовить документы для оспаривания ненормативных актов налогового органа. Успешным опытом оспаривания актов ИФНС по процессуальным основаниям обладают эксперты КСК групп.

Пропуск срока принятия решения по итогам камеральной проверки

Решение по итогам налоговой проверки должно быть принято инспекцией в течение 10 дней с момента истечения месячного срока, который, согласно п. 6 ст. 100 НК РФ, отведен на подачу возражений. Однако в Налоговом кодексе нет прямого указания на то, что неисполнение указанной нормы может повлечь отмену вынесенного решения. Отчасти поэтому налоговые органы не всегда исполняют предписание закона и нередко выносят решение по итогам камеральной налоговой проверки с опозданием. Более того, арбитры при разрешении споров, вытекающих из-за нарушения указанной нормы, как правило, становятся на сторону налогового органа. Так, например, Арбитражный суд Уральского округа (постановление от 20.05.2015 г. № Ф09-1745/15 по делу № А50-19374/2014) отказал в удовлетворении требования налогоплательщика, указав, что нарушение сроков при проведении мероприятий налогового контроля, в том числе месячного срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, не является безусловным основанием для признания недействительными решений налогового органа.

Нарушение процедур рассмотрения материалов камеральной проверки

В силу абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение инспекторами налоговой службы процедур рассмотрения материалов камеральной проверки является существенным нарушением и в соответствии с указанной нормой является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным. Такими процедурами являются:

  1. обеспечение лицу, в отношении которого проводилась проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов;
  2. предоставление налогоплательщику возможности в полной мере реализовать свое право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой.

Нарушение права на участие в рассмотрении материалов часто выражается в неуведомлении проверяемого лица о проводимых в отношении него мероприятий налогового контроля. Так, если налогоплательщик не был извещен о месте и времени проведения процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, это может стать основанием для отмены решения налогового органа (постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.01.2015 г. № Ф05-15735/2014 по делу № А40-19971/2014).

Кроме того, в случае непредставления налогоплательщику возможности в полной мере реализовать право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой, при рассмотрении материалов проверки может повлечь нарушение нормы, закрепленной в п. 3.1 ст. 100 НК РФ, согласно которой налоговый орган обязан формировать приложения к акту налоговой проверки, а именно – прикладывать документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Между тем налоговые органы нередко пренебрегают этой нормой. Арбитражная практика свидетельствует о том, что данное нарушение может стать основанием для признания решения недействительным.

Так, например, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа признал существенными допущенные инспекцией нарушения положений п. 3.1 ст. 100 НК РФ (постановление от 22.09.2015 г. № Ф02-5056/2015 по делу № А19-17587/2014). Суд указал, что уполномоченные лица налоговых органов не предоставили налогоплательщику результаты почерковедческой экспертизы, хотя именно они легли в основу правовой позиции инспекции по вопросу отсутствия реальных хозяйственных операций с контрагентом. Нарушив указанную норму, налоговый орган лишил налогоплательщика возможности в полной мере реализовать свое право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой.

Более того, налоговое законодательство не предусматривает обстоятельств, при которых налоговый орган освобождается от указанной обязанности, с этим соглашаются и суды. Так, например, в постановлении от 28.10.2015 г. № 16АП-3415/2015 по делу № А15-783/2015 Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд указал, что не может быть таким обстоятельством указание в акте проверки на возможность налогоплательщика самостоятельно снять копии с документов с использованием технических средств.

Таким образом, отсутствие у налогоплательщика копий документов (выписок из документов), подтверждающих факты допущенных им нарушений, не позволяет ему в полной мере реализовать свое право на представление объяснений (возражений) по сведениям, содержащимся в этих документах, и оценить их влияние на обоснованность выводов акта.

Из вышеприведенных норм следует, что уполномоченные лица налоговой службы должны предоставить проверяемому лицу возможность в полной мере воспользоваться правом на защиту своих интересов при рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки. В противном случае нельзя говорить о соблюдении процедуры рассмотрения итоговых материалов налоговой проверки и соответственно о вынесении законного решения.

Дать объективную оценку действиям сотрудников налоговой службы и добиться отмены акта налогового органа, в том числе по процессуальным основаниям, могут только профессиональные налоговые юристы. Необходимым опытом решения таких задач обладают специалисты КСК групп.

Библиографический список

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (ред. от 29.12.2015 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  2. Письмо Минфина России от 18.02.2009 г. № 03-02-07/1-75 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  3. Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2015 г. № 04АП-2560/2015 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  4. Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 г. по делу № А40-85281/11-20-359 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  5. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 г. № 09АП-21611/2013 по делу № А40-29318/1 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  6. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.02.2014 г. по делу № А53-33611/2012 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  7. Постановление ФАС Московского округа от 11.06.2009 г. № КА-А40/4759-09, от 22.07.2008 г. № КА-А40/6627-08 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  8. Постановление ФАС Уральского округа от 22.06.2010 г. № Ф09-4601/10-С2 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  9. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2015 г. № 09АП-23354/2015 по делу № А40-66417/14 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  10. Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.05.2015 г. № Ф09-1745/15 по делу № А50-19374/2014 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  11. Постановление АС ВСО от 22.09.2015 г. № Ф02-5056/2015 по делу № А19-17587/2014 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru
  12. Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2015 г. № 16АП-3415/2015 по делу № А15-783/2015 . – Режим доступа: http://www.consultant.ru

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *